第一節(jié)　企業(yè)財(cái)務(wù)報(bào)表附注及其他

一、報(bào)表附注

附注是對在資產(chǎn)負(fù)債表、利潤表、現(xiàn)金流量表和所有者權(quán)益變動(dòng)表中列示項(xiàng)目的文字描述或明細(xì)資料，以及對未能在這些報(bào)表列示項(xiàng)目的說明等。附注是財(cái)務(wù)報(bào)表不可或缺的組成部分。

(一)附注的主要內(nèi)容

附注一般應(yīng)當(dāng)按照下列順序披露:

(1)企業(yè)的基本情況，包括以下方面:

①企業(yè)注冊地、組織形式和總部地址。

②企業(yè)的業(yè)務(wù)性質(zhì)和主要經(jīng)濟(jì)活動(dòng)，如企業(yè)所處的行業(yè)、所提供的主要產(chǎn)品或服務(wù)性質(zhì)或服務(wù)、客戶的性質(zhì)、銷售策略、監(jiān)管環(huán)境的性質(zhì)等。

③母公司以及集團(tuán)最終母公司的名稱。

(2)財(cái)務(wù)報(bào)表的編制基礎(chǔ)。

(3)遵循企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的聲明。

(4)重要會(huì)計(jì)政策的說明，包括財(cái)務(wù)報(bào)表項(xiàng)目的計(jì)量基礎(chǔ)和會(huì)計(jì)政策的確定依據(jù)等。

(5)重要會(huì)計(jì)估計(jì)的說明，包括下一會(huì)計(jì)期間內(nèi)很可能導(dǎo)致資產(chǎn)和負(fù)債賬面價(jià)值重大調(diào)整的會(huì)計(jì)估計(jì)的確定依據(jù)等。

(6)會(huì)計(jì)政策和會(huì)計(jì)估計(jì)變更以及差錯(cuò)更正的說明。

(7)對已在資產(chǎn)負(fù)債表、利潤表、所有者權(quán)益變動(dòng)表和現(xiàn)金流量表中列示的重要項(xiàng)目的進(jìn)一步說明，包括終止經(jīng)營稅后利潤的金額及其構(gòu)成情況等。

(8)或有和承諾事項(xiàng)、資產(chǎn)負(fù)債表日后非調(diào)整事項(xiàng)、關(guān)聯(lián)方關(guān)系及其交易等需要說明的事項(xiàng)。

(二)會(huì)計(jì)報(bào)表附注對于財(cái)務(wù)報(bào)表分析的影響

1.對償債能力比率的影響

償債能力比率分為短期償債能力比率和長期償債能力比率。

短期償債能力比率，主要有流動(dòng)比率和速動(dòng)比率，其分母均為流動(dòng)負(fù)債，可以從資產(chǎn)負(fù)債表中取得。但還有一些財(cái)務(wù)報(bào)表資料中沒有反映出來的因素，也會(huì)影響企業(yè)的短期償債能力，甚至影響力相當(dāng)大。例如:(1)可動(dòng)用的銀行貸款指標(biāo)，銀行已同意、企業(yè)未辦理貸款手續(xù)的銀行貸款限額，可以隨時(shí)增加企業(yè)的現(xiàn)金，提高支付能力。這一數(shù)據(jù)不反映在會(huì)計(jì)報(bào)表中，必要時(shí)應(yīng)在會(huì)計(jì)報(bào)表附注中予以說明，這樣一來，企業(yè)流動(dòng)資產(chǎn)的實(shí)際變現(xiàn)能力，可能比財(cái)務(wù)報(bào)表項(xiàng)目反映的變現(xiàn)能力要好一些;(2)減弱企業(yè)流動(dòng)資產(chǎn)變現(xiàn)能力的因素中未在財(cái)務(wù)報(bào)表中反映的主要是未作記錄的或有負(fù)債。對這些或有負(fù)債，只有預(yù)計(jì)很可能發(fā)生損失并且金額能夠可靠計(jì)量，才可在資產(chǎn)負(fù)債表中予以反映，否則只需作為報(bào)表附注予以披露。這些沒有記錄的或有負(fù)債一旦成為事實(shí)上的負(fù)債，將會(huì)加大企業(yè)的償債負(fù)擔(dān)。

長期償債能力比率，包括資產(chǎn)負(fù)債率、產(chǎn)權(quán)比率、有形凈值債務(wù)率等。資產(chǎn)負(fù)債率與產(chǎn)權(quán)比率具有共同的經(jīng)濟(jì)意義，均是表明企業(yè)清算時(shí)債權(quán)人利益的保障程度，兩個(gè)指標(biāo)可以相互補(bǔ)充。由于或有負(fù)債的存在，資產(chǎn)負(fù)債表確認(rèn)的負(fù)債并不一定完整反映企業(yè)的負(fù)債總額。因而分析資產(chǎn)負(fù)債率時(shí)，不得不關(guān)注會(huì)計(jì)報(bào)表附注中的或有事項(xiàng)。不考慮或有負(fù)債的資產(chǎn)負(fù)債率可能會(huì)夸大企業(yè)的最終償債能力。

2.對營運(yùn)能力比率的影響

營運(yùn)能力比率是用來衡量企業(yè)在經(jīng)營管理方面的效率的財(cái)務(wù)比率。營運(yùn)能力比率包括應(yīng)收賬款周轉(zhuǎn)率、存貨周轉(zhuǎn)率等。由于收入確認(rèn)是一項(xiàng)重要的會(huì)計(jì)政策，因而應(yīng)收賬款周轉(zhuǎn)率的分析不可避免地要參考會(huì)計(jì)報(bào)表附注。正確理解存貨周轉(zhuǎn)率的分子和分母的意義都應(yīng)該仔細(xì)閱讀會(huì)計(jì)報(bào)表附注。銷售成本與平均存貨的大小與存貨流轉(zhuǎn)假設(shè)有直接關(guān)系。存貨流轉(zhuǎn)假設(shè)主要有個(gè)別計(jì)價(jià)法、先進(jìn)先出法、加權(quán)平均法、毛利率法和零售價(jià)法，這其中，只有個(gè)別計(jì)價(jià)法，存貨的實(shí)物流轉(zhuǎn)與價(jià)值流轉(zhuǎn)是一致的，其他都是采用一定技術(shù)方法在銷售成本和期末存貨之間進(jìn)行分配，銷售成本和平均存貨存在著此消彼長的關(guān)系。

3.對獲利能力比率的影響

獲利能力比率主要包括銷售凈利潤率、資產(chǎn)凈利潤率和凈資產(chǎn)利潤率。其分子都是凈利潤，影響利潤的因素就是影響獲利能力的因素。

一般來說，企業(yè)的獲利能力只涉及正常的營業(yè)狀況。非正常的營業(yè)狀況，也會(huì)給企業(yè)帶來收益或損失，但只是特殊狀況下的個(gè)別結(jié)果，不能說明企業(yè)的能力。因此在分析企業(yè)獲利能力時(shí)，應(yīng)當(dāng)排除以下因素:(1)證券買賣等非常項(xiàng)目;(2)已經(jīng)或?qū)⒁Ｖ沟臓I業(yè)項(xiàng)目;(3)重大事故或法律更改等特別項(xiàng)目;(4)會(huì)計(jì)變更帶來的累積影響。這四個(gè)項(xiàng)目無一例外要從會(huì)計(jì)報(bào)表附注中獲得資料。

二、分部報(bào)告

自2010年以來財(cái)政部會(huì)計(jì)司對分部報(bào)告做了相當(dāng)大的調(diào)整，原來分部分為業(yè)務(wù)分部和地區(qū)分部兩種，現(xiàn)在只存在一種:經(jīng)營分部。企業(yè)應(yīng)當(dāng)以內(nèi)部組織結(jié)構(gòu)、管理要求、內(nèi)部報(bào)告制度為依據(jù)確定經(jīng)營分部，以經(jīng)營分部為基礎(chǔ)確定報(bào)告分部，并按下列規(guī)定披露分部信息。

(一)經(jīng)營分部的認(rèn)定

經(jīng)營分部，是指企業(yè)內(nèi)同時(shí)滿足下列條件的組成部分:

(1)該組成部分能夠在日?；顒?dòng)中產(chǎn)生收入、發(fā)生費(fèi)用;

(2)企業(yè)管理層能夠定期評價(jià)該組成部分的經(jīng)營成果，以決定向其配置資源、評價(jià)其業(yè)績;

(3)企業(yè)能夠取得該組成部分的財(cái)務(wù)狀況、經(jīng)營成果和現(xiàn)金流量等有關(guān)會(huì)計(jì)信息。

企業(yè)存在相似經(jīng)濟(jì)特征的兩個(gè)或多個(gè)經(jīng)營分部，同時(shí)滿足《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第35號——分部報(bào)告》第五條相關(guān)規(guī)定的，可以合并為一個(gè)經(jīng)營分部。

(二)報(bào)告分部的確定

1.重要性標(biāo)準(zhǔn)的判斷

當(dāng)經(jīng)營分部的大部分收入是對外交易收入，且滿足下列條件之一時(shí)，企業(yè)應(yīng)當(dāng)將其確定為報(bào)告分部。

(1)該分部的分部收入占所有分部收入合計(jì)的10%或者以上。分部收入是指可歸屬于分部的對外交易收入和對其他分部交易收入。從上述定義可以看出，分部收入包括兩個(gè)部分:一是對外交易收入，二是對其他分部交易收入。

當(dāng)某分部的分部收入大部分是對外交易收入，并且滿足上述條件時(shí)，則可以將其確定為報(bào)告分部。

(2)該分部的分部利潤(虧損)的絕對額，占所有盈利分部利潤合計(jì)額或者所有虧損分部虧損合計(jì)額的絕對額兩者中較大者的10%或者以上。

(3)該分部的分部資產(chǎn)占所有分部資產(chǎn)合計(jì)額的l0%或者以上。

分部資產(chǎn)，是指分部經(jīng)營活動(dòng)使用的可以歸屬于該分部的資產(chǎn)。具體來說，分部資產(chǎn)符合下列兩個(gè)條件:一是在分部的經(jīng)營中使用、可直接歸屬于該分部;二是能夠以合理的基礎(chǔ)分配給該分部。根據(jù)上述定義，分部資產(chǎn)應(yīng)當(dāng)包括但不限于以下項(xiàng)目:分部在經(jīng)營活動(dòng)中所使用的流動(dòng)資產(chǎn)、固定資產(chǎn)、融資租入的資產(chǎn)、可直接歸屬于或者以合理的基礎(chǔ)分配于某分部的商譽(yù)、無形資產(chǎn)等。而遞延所得稅資產(chǎn)，以及服務(wù)于整個(gè)企業(yè)或者管理總部的資產(chǎn)，則不屬于分部資產(chǎn)。

企業(yè)在計(jì)量分部資產(chǎn)時(shí)，應(yīng)當(dāng)按照分部資產(chǎn)的賬面價(jià)值進(jìn)行計(jì)量，即按扣除相關(guān)累計(jì)折舊或攤銷額以及累計(jì)減值準(zhǔn)備后的金額計(jì)量。

當(dāng)某一分部的大部分收入是對外交易收入，并且分部資產(chǎn)占所有分部資產(chǎn)合計(jì)額的10%或者以上，可以將其確定為報(bào)告分部。

2.有用性標(biāo)準(zhǔn)

未滿足規(guī)定條件，但企業(yè)認(rèn)為披露該經(jīng)營分部信息對財(cái)務(wù)報(bào)告使用者有用的，也可將其確定為報(bào)告分部。

3.報(bào)告分部75%的標(biāo)準(zhǔn)

企業(yè)的經(jīng)營分部達(dá)到規(guī)定的10%重要性標(biāo)準(zhǔn)確認(rèn)為報(bào)告分部后，確定為報(bào)告分部的經(jīng)營分部的對外交易收入合計(jì)額占合并總收入或企業(yè)總收入的比重應(yīng)當(dāng)達(dá)到75%的比例。如果未達(dá)到75%的標(biāo)準(zhǔn)，企業(yè)必須增加報(bào)告分部的數(shù)量，將其他未作為報(bào)告分部的經(jīng)營分部納入報(bào)告分部的范圍，直到該比重達(dá)到75%。此時(shí)，其他未作為報(bào)告分部的經(jīng)營分部很可能未滿足前述規(guī)定的三個(gè)10%的重要性標(biāo)準(zhǔn)，但為了使報(bào)告分部的對外交易收入合計(jì)額占合并總收入或企業(yè)總收入的總體比重能夠達(dá)到75%的比例要求，也應(yīng)當(dāng)將其確定為報(bào)告分部。

4.報(bào)告分部的數(shù)量通常不應(yīng)超過10個(gè)

報(bào)告分部的數(shù)量超過10個(gè)需要合并的，應(yīng)當(dāng)以經(jīng)營分部的合并條件為基礎(chǔ)，對相關(guān)的報(bào)告分部予以合并。

(三)企業(yè)報(bào)告分部披露的信息

企業(yè)報(bào)告分部確定后，應(yīng)當(dāng)披露下列信息:

(1)確定報(bào)告分部考慮的因素、報(bào)告分部的產(chǎn)品和勞務(wù)的類型;

(2)每一報(bào)告分部的利潤(虧損)總額相關(guān)信息，包括利潤(虧損)總額組成項(xiàng)目及計(jì)量的相關(guān)會(huì)計(jì)政策信息;

(3)每一報(bào)告分部的資產(chǎn)總額、負(fù)債總額相關(guān)信息，包括資產(chǎn)總額組成項(xiàng)目的信息，以及有關(guān)資產(chǎn)、負(fù)債計(jì)量的相關(guān)會(huì)計(jì)政策。

(四)企業(yè)需要披露的其他信息

除上述已經(jīng)作為報(bào)告分部信息組成部分披露的外，企業(yè)還應(yīng)當(dāng)披露下列信息:

(1)每一產(chǎn)品和勞務(wù)或每一類似產(chǎn)品和勞務(wù)組合的對外交易收入;

(2)企業(yè)取得的來自于本國的對外交易收入總額以及位于本國的非流動(dòng)資產(chǎn)(不包括金融資產(chǎn)、獨(dú)立賬戶資產(chǎn)、遞延所得稅資產(chǎn))總額，企業(yè)從其他國家取得的對外交易收入總額以及位于其他國家的非流動(dòng)資產(chǎn)總額;

(3)企業(yè)對主要客戶的依賴程度。

三、關(guān)聯(lián)方交易及其披露

企業(yè)之間存在關(guān)聯(lián)方關(guān)系時(shí)，關(guān)聯(lián)方之間的交易可能不是建立在公平交易基礎(chǔ)上，因?yàn)殛P(guān)聯(lián)方之間交易時(shí)，不存在競爭性的、自由市場交易的條件，而且交易雙方的關(guān)系常常以一種微妙的方式影響交易。在某些情況下，關(guān)聯(lián)方通過虛假交易可以達(dá)到粉飾經(jīng)營業(yè)績的目的。即使關(guān)聯(lián)方交易是在公平交易基礎(chǔ)上進(jìn)行的，重要關(guān)聯(lián)方交易的披露也是必要的，因?yàn)樗峁┝宋磥砜赡茉侔l(fā)生，而且很可能以不同形式發(fā)生的交易類型的信息。

(一)關(guān)聯(lián)方關(guān)系的確認(rèn)

關(guān)聯(lián)方關(guān)系的存在是以控制、共同控制或重大影響為前提條件的。在判斷是否存在關(guān)聯(lián)方關(guān)系時(shí)，應(yīng)遵循實(shí)質(zhì)重于形式的原則。構(gòu)成企業(yè)關(guān)聯(lián)方的有:該企業(yè)的母公司;該企業(yè)的子公司;與該企業(yè)受同一母公司控制的其他企業(yè);對該企業(yè)實(shí)施共同控制的投資方;對該企業(yè)施加重大影響的投資方;該企業(yè)的合營企業(yè);該企業(yè)的聯(lián)營企業(yè);該企業(yè)的主要投資者個(gè)人及與其關(guān)系密切的家庭成員;該企業(yè)或其母公司的關(guān)鍵管理人員及與其關(guān)系密切的家庭成員;該企業(yè)主要投資者個(gè)人、關(guān)鍵管理人員或與其關(guān)系密切的家庭成員控制、共同控制或施加重大影響的其他企業(yè)。

直接或間接地對企業(yè)實(shí)施共同控制或施加重大影響的各方屬于關(guān)聯(lián)方。例如，天潤公司通過華天公司、凱利公司直接對國華公司實(shí)施共同控制，天潤公司和凱利公司間接或直接對國華公司的財(cái)務(wù)和經(jīng)營政策共同決定，且天潤公司和凱利公司之間存在經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)關(guān)聯(lián)的，確認(rèn)為關(guān)聯(lián)方。

母公司的關(guān)鍵管理人員或與其關(guān)系密切的家庭成員屬于關(guān)聯(lián)方。例如，天潤公司總經(jīng)理張某的配偶與天潤公司為關(guān)聯(lián)方關(guān)系，其配偶擁有天潤公司股份及取得股權(quán)收益的，屬關(guān)聯(lián)交易應(yīng)予以披露的信息。

受主要投資者個(gè)人、關(guān)鍵管理人員或與其關(guān)系密切的家庭成員直接間接地控制、共同控制、重大影響的其他企業(yè)屬于關(guān)聯(lián)方。例如，天潤公司董事長陳某的子女擁有華天公司20%的股權(quán)，則天潤公司與華天公司為關(guān)聯(lián)方關(guān)系，雙方交易須披露。

(二)關(guān)聯(lián)方交易的類型

存在關(guān)聯(lián)方關(guān)系的情況下，關(guān)聯(lián)方之間發(fā)生的交易為關(guān)聯(lián)方交易。關(guān)聯(lián)方交易的主要類型有:

(1)購買或銷售商品。購買或銷售商品是關(guān)聯(lián)方交易較常見的交易事項(xiàng)，例如，企業(yè)集團(tuán)成員之間互相購買或銷售商品，從而形成了關(guān)聯(lián)方交易。

(2)購買或銷售除商品以外的其他資產(chǎn)。例如，母公司出售給其子公司的設(shè)備或建筑物等，購買或銷售除商品以外的其他資產(chǎn)也是關(guān)聯(lián)方交易的主要形式。

(3)提供或接受勞務(wù)。例如，天潤公司為華天公司的聯(lián)營企業(yè)，天潤公司專門從事設(shè)備維修服務(wù)，華天公司的所有設(shè)備均由天潤公司負(fù)責(zé)維修，華天公司每年支付設(shè)備維修費(fèi)用80萬元。因此，關(guān)聯(lián)方之間提供或接受勞務(wù)，是關(guān)聯(lián)方交易的主要形式。

(4)擔(dān)保。擔(dān)保包括在借貸、買賣、貨物運(yùn)輸、加工承攬等經(jīng)濟(jì)活動(dòng)中，為了保障其債權(quán)實(shí)現(xiàn)而實(shí)行的保證、抵押等。當(dāng)存在關(guān)聯(lián)方關(guān)系時(shí)，一方往往為另一方提供為取得借貸、買賣等經(jīng)濟(jì)活動(dòng)中所需的擔(dān)保。因此，關(guān)聯(lián)方之間提供的擔(dān)保和抵押也是關(guān)聯(lián)方交易的主要形式。

(5)提供資金。例如，企業(yè)從其關(guān)聯(lián)方取得資金或權(quán)益性資金的變動(dòng)等。因此，關(guān)聯(lián)方之間提供資金也是主要的關(guān)聯(lián)方交易。

(6)租賃。租賃通常包括經(jīng)營租賃和融資租賃等，關(guān)聯(lián)方之間的租賃合同也是主要的交易事項(xiàng)。

(7)代理。代理主要是依據(jù)合同條款，一方可為另一方代理某些事務(wù)，如代理銷售貨物，或一方代另一方簽訂合同等。因此，關(guān)聯(lián)方之間的代理業(yè)務(wù)，也是關(guān)聯(lián)方交易的主要形式。

(8)研究與開發(fā)項(xiàng)目的轉(zhuǎn)移。存在關(guān)聯(lián)方關(guān)系時(shí)，有時(shí)某一企業(yè)所研究與開發(fā)的項(xiàng)目會(huì)由于一方的要求而放棄或轉(zhuǎn)移給其他企業(yè)。例如，華天公司是天潤公司的子公司，天潤公司要求華天公司停止對某一新產(chǎn)品的研究和試制，并將華天公司研究的現(xiàn)有成果轉(zhuǎn)給天潤公司最近購買的、研究和開發(fā)能力超過華天公司的凱利公司繼續(xù)研制。因此，關(guān)聯(lián)方之間研究與開發(fā)項(xiàng)目的轉(zhuǎn)移，是關(guān)聯(lián)方交易的主要形式。

(9)許可協(xié)議。當(dāng)存在關(guān)聯(lián)方關(guān)系時(shí)，可能關(guān)聯(lián)方之間達(dá)成某項(xiàng)協(xié)議，允許一方使用另一方的商標(biāo)等，從而形成了關(guān)聯(lián)方之間的交易。

(10)代表企業(yè)或由企業(yè)代表另一方進(jìn)行債務(wù)結(jié)算。

(11)關(guān)鍵管理人員報(bào)酬。企業(yè)支付給關(guān)鍵管理人員的報(bào)酬，也是一項(xiàng)主要的關(guān)聯(lián)方交易。

(三)關(guān)聯(lián)方交易的披露

無論是否發(fā)生關(guān)聯(lián)方交易，存在直接或間接控制關(guān)系的關(guān)聯(lián)方企業(yè)應(yīng)當(dāng)在報(bào)表附注中披露母子公司的關(guān)系，包括關(guān)聯(lián)方企業(yè)的基本信息，主營業(yè)務(wù)，所持股權(quán)金額、直接或間接控制比例及其變化等信息，考慮某些企業(yè)關(guān)聯(lián)關(guān)系的復(fù)雜性，企業(yè)至少應(yīng)披露母公司、最終控制方、對外公開提供財(cái)務(wù)報(bào)表的最低中間控股公司。

企業(yè)無論是否發(fā)生關(guān)聯(lián)方交易，均應(yīng)當(dāng)在附注中披露與母公司和子公司有關(guān)的下列信息:母公司和子公司的名稱;母公司和子公司的業(yè)務(wù)性質(zhì)、注冊地、注冊資本(或?qū)嵤召Y本、股本)及其變化;母公司對該企業(yè)或者該企業(yè)對子公司的持股比例和表決權(quán)比例。

企業(yè)與關(guān)聯(lián)方發(fā)生關(guān)聯(lián)方交易的，應(yīng)當(dāng)在附注中披露該關(guān)聯(lián)方關(guān)系的性質(zhì)、交易類型及其交易要素。披露的交易要素至少包括:交易的金額;未結(jié)算項(xiàng)目的金額、條款和條件，以及有關(guān)提供或取得擔(dān)保的信息;未結(jié)算應(yīng)收項(xiàng)目的壞賬準(zhǔn)備金額;定價(jià)政策。