第三章　借貸記賬法的應用

本章將以當前通用的復式記賬法——借貸記賬法為例結合工業(yè)企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營特點，介紹借貸記賬法的運用。

第一節(jié)　貨幣資金的核算

一、貨幣資金的內容

在企業(yè)經(jīng)營活動中，各種經(jīng)濟業(yè)務主要是通過貨幣資金的收付來實現(xiàn)的，如通過銀行支付采購材料貨款、開支費用、繳納稅金、借款和還款等；通過出納以現(xiàn)金支付工資、開支費用、其他支出等。貨幣資金是企業(yè)資金周轉的起點和終點。

貨幣資金是企業(yè)資金周轉過程中以貨幣形式表現(xiàn)的那一部分流動資產(chǎn)。根據(jù)貨幣資金的存放地點及用途的不同，貨幣資金分為庫存現(xiàn)金、銀行存款和其他貨幣資金。貨幣資金使用得是否合理和恰當，對企業(yè)的資金周轉和經(jīng)營成敗影響極大，因此，應加強對貨幣資金的管理和控制。貨幣資金控制是企業(yè)內部控制制度的重要內容，其基本要點是建立處理貨幣資金收支業(yè)務的日常規(guī)程，合理分工、有序操作和相互牽制。

根據(jù)中國人民銀行現(xiàn)金管理制度和結算制度的規(guī)定，企業(yè)需要在銀行或其他金融機構開立存款戶、辦理存款取款和轉賬結算業(yè)務。

二、現(xiàn)金

（一）現(xiàn)金的核算

現(xiàn)金的概念有廣義與狹義之分。在多數(shù)國家，現(xiàn)金用的是廣義的概念，即指貨幣資金。而在我國，會計上所說的現(xiàn)金是指狹義的現(xiàn)金概念，通常是指庫存現(xiàn)金（包括人民幣現(xiàn)金和外幣現(xiàn)金）。為了反映和記錄企業(yè)庫存現(xiàn)金的收、支、結存情況，企業(yè)應設置“庫存現(xiàn)金”科目，核算反映企業(yè)庫存現(xiàn)金的實際情況。同時，為加強庫存庫存現(xiàn)金的管理和控制，企業(yè)應設置訂本式三欄“庫存現(xiàn)金日記賬”，由出納人員按照經(jīng)濟業(yè)務發(fā)生的先后順序逐日逐筆登記，并做到日清月結，賬款相符。如發(fā)現(xiàn)賬款不符，應及時查明原因，并進行相應的賬務處理。

1．庫存現(xiàn)金收付的核算

企業(yè)收到現(xiàn)金時，應借記“庫存現(xiàn)金”科目，支付現(xiàn)金時，貸記“庫存現(xiàn)金”科目。

［例1］企業(yè)從銀行提取13000元現(xiàn)金備用。

［例2］職工何強出差借款5000元，以現(xiàn)金支付。

2．現(xiàn)金溢缺的核算

現(xiàn)金的賬面余額必須與庫存數(shù)相符。為了保證庫存現(xiàn)金與賬面相符和安全完整，除了實行錢、賬分管，企業(yè)還應定期或不定期地組織對現(xiàn)金的清點和核查。庫存現(xiàn)金的清查，不僅核對賬面結余現(xiàn)金與實際庫存現(xiàn)金，還要檢查有無違反制度的行為（如用不符合財務會計制度規(guī)定的憑證頂替庫存現(xiàn)金等）。對于清查結果，應編制“現(xiàn)金清查報告表”，列明實存、賬存與盈虧金額。發(fā)現(xiàn)賬、款不符，要查明原因，及時報請領導，以便得到妥善處理。

現(xiàn)金發(fā)生短缺、溢余時應進行賬務處理，按《企業(yè)會計制度》規(guī)定，應通過“待處理財產(chǎn)損溢——待處理流動資產(chǎn)損溢”科目進行處理。具體處理方法是：屬于現(xiàn)金短缺，應按實際短缺的金額，借記“待處理財產(chǎn)損溢——待處理流動資產(chǎn)損溢”科目，貸記“庫存現(xiàn)金”科目；屬于現(xiàn)金溢余，按實際溢余金額，借記“庫存現(xiàn)金”科目，貸記“待處理財產(chǎn)損溢——待處理流動資產(chǎn)損溢”科目。待查明原因后作如下處理：

（1）如為現(xiàn)金短缺，屬于應由責任人賠償?shù)牟糠?，借記“其他應收款——應收現(xiàn)金短缺款（××個人）”或“庫存現(xiàn)金”科目，貸記“待處理財產(chǎn)損溢——待處理流動資產(chǎn)損溢”科目；屬于應由保險公司賠償?shù)牟糠郑栌洝捌渌麘湛睢獞毡ｋU賠款”科目，貸記“待處理財產(chǎn)損溢——待處理流動資產(chǎn)損溢”科目；屬于無法查明的其他原因，根據(jù)管理權限，經(jīng)批準后，借記“管理費用”科目，貸記“待處理財產(chǎn)損溢——待處理流動資產(chǎn)損溢”科目。

（2）如為現(xiàn)金溢余，屬于應支付給有關人員或單位的，借記“待處理財產(chǎn)損溢——待處理流動資產(chǎn)損溢”科目，貸記“其他應付款——應付現(xiàn)金溢余款（××個人或單位）”科目；屬于無法查明原因的現(xiàn)金溢余，經(jīng)批準后，借記“待處理財產(chǎn)損溢——待處理流動資產(chǎn)損溢”科目，貸記“營業(yè)外收入——現(xiàn)金溢余”科目。

［例3］某企業(yè)在財產(chǎn)清查中，發(fā)現(xiàn)現(xiàn)金長款60元，原因待查。后經(jīng)查，當天供應處李明報銷時，出納員少付60元。

［例4］某企業(yè)在財產(chǎn)清查中，發(fā)現(xiàn)現(xiàn)金短款130元應賠償。后經(jīng)查屬出納員責任。

（二）現(xiàn)金的管理

現(xiàn)金是流動性最強的貨幣資金，是可以立即投入流通的交換媒介，企業(yè)可以隨時用于購買所需物資、支付必要的費用、償還債務；也可以隨時存入銀行，發(fā)生存放地點的轉移。正是由于現(xiàn)金的流通性最強，因此，加強對現(xiàn)金的管理，建立完善的內部控制制度，對于保護企業(yè)資產(chǎn)安全、完整，提高資產(chǎn)使用效益具有特別重要的意義。

1．關于現(xiàn)金收支使用范圍

開戶單位可以在下列范圍內使用現(xiàn)金支付：①職工工資、津貼；②個人勞務報酬；③根據(jù)國家規(guī)定頒發(fā)給個人的科學技術、文化藝術、體育等各種獎金；④各種勞保、福利費用以及國家規(guī)定的對個人的其他支出；⑤向個人收購農(nóng)副產(chǎn)品和其他物資的價款；⑥出差人員必須隨身攜帶的差旅費；⑦結算起點以下的零星支出；⑧中國人民銀行確定需要支付現(xiàn)金的其他支出。

開戶單位可以用現(xiàn)金收入的款項：①單位及個人交回剩余差旅費和備用金等；②收取不能轉賬的單位或個人的銷售收入；③不足轉賬起點的小額收入等。

企業(yè)與其他在銀行開戶單位的經(jīng)濟往來，除上述規(guī)定的范圍，其余全部應通過銀行進行轉賬結算。

2．庫存現(xiàn)金限額

開戶銀行應當根據(jù)實際需要，核定開戶單位3～5天的日常零星開支所需的庫存現(xiàn)金限額。邊遠地區(qū)和交通不便地區(qū)的開戶單位的庫存現(xiàn)金限額可以多于5天，但不得超過15天的日常零星開支。經(jīng)核定的庫存現(xiàn)金限額，開戶單位必須嚴格遵守。需要增加或者減少庫存現(xiàn)金限額的，應當向開戶銀行提出申請，由開戶銀行核定。

3．開戶單位現(xiàn)金收支管理

企業(yè)現(xiàn)金收支應當依照下列規(guī)定辦理：①開戶單位現(xiàn)金收入應當于當日送存開戶銀行。當日送存確有困難的，由開戶銀行確定送存時間。②開戶單位支付現(xiàn)金，可以從本單位庫存現(xiàn)金限額中支付或者從開戶銀行提取，不得從本單位的現(xiàn)金收入中直接支付（即坐支）。因特殊情況需要坐支現(xiàn)金的，應當事先報經(jīng)開戶銀行審查批準，由開戶銀行核定坐支范圍和限額。坐支單位應當定期向開戶銀行報送坐支金額和使用情況。

三、銀行存款

（一）銀行結算

企業(yè)在經(jīng)營過程中，除按規(guī)定可以通過現(xiàn)金進行結算以外，都需要通過銀行在企業(yè)銀行存款賬戶中進行結算。銀行存款是指企業(yè)為在經(jīng)營活動中隨時支用而存入銀行備用的貨幣資金。銀行的結算方式，根據(jù)《銀行結算辦法》、《中華人民共和國票據(jù)法》和國際結算有關規(guī)定主要有以下幾種：

1．支票

它是指出票人簽發(fā)的，委托辦理支票存款業(yè)務的銀行或者其他金融機構，在見票時無條件支付確定的金額給收款人或者持票人的票據(jù)。支票分為現(xiàn)金支票和轉賬支票兩種?，F(xiàn)金支票只能用于支取現(xiàn)金，轉賬支票只能用于轉賬。

2．銀行本票

它是指出票人簽發(fā)的，承諾自己在見票時無條件支付收款人或者持票人的票據(jù)。它是由申請人將款項交存銀行，憑以辦理轉賬或支取現(xiàn)金的票據(jù)。銀行本票一律采用記名方式，允許背書轉讓，適用于同城結算，付款期限最長不超過2個月。用本票購買商品，銷貨方可以見票發(fā)貨，購貨方可以憑票提貨。債權人、債務人雙方可以憑票結算。

3．銀行匯票

它是指匯款人將款項交存當?shù)劂y行，由銀行簽發(fā)匯票給匯款人持往異地辦理轉賬結算或支取現(xiàn)金的票據(jù)。銀行匯票一律采用記名方式，允許背書轉讓，有效期為1個月。

4．商業(yè)匯票

它是指收款人或付款人（或承兌申請人）簽發(fā)，由承兌人承兌，并于到期日向收款人或被背書人支付款項的票據(jù)。商業(yè)匯票一律采用記名方式，允許背書轉讓。適用于企業(yè)單位先發(fā)貨后收款或雙方約定延期付款的商品交易，同城、異地均可采用。匯票經(jīng)承兌，承兌人即付款人負有到期無條件支付票款的責任，承兌期限最長不超過6個月。購貨方可憑承兌的匯票購買商品；銷貨單位可憑承兌的匯票向銀行申請貼現(xiàn)。

5．異地托收承付

它是指根據(jù)經(jīng)濟合同，由收款人發(fā)貨后委托銀行向異地付款人收取款項，由付款人向銀行承兌付款的結算方式。收款人辦理托收，必須提交商品確已發(fā)運的證件；收款單位應在收到銀行的收賬通知時確認收款；付款單位根據(jù)承付通知和有關發(fā)票等原始憑證確認付款。

6．委托收款

它是指收款人委托銀行向付單人收取款項的結算方式。委托收款在同城和異地均可以采用，不受金額起點限制，分為郵寄劃回和電報劃回兩種。

7．匯兌

它是指收款人委托銀行將款項匯往外地收款人開戶銀行或支取現(xiàn)金的結算方式。匯兌適用于異地各單位之間的商品交易、勞務供應、資金繳撥、清理舊賬等，分信匯和電匯兩種。

8．信用證

它是指銀行根據(jù)進口人申請，向出口人簽發(fā)一定金額的，并在一定時期內憑出口人提交的規(guī)定貨運單據(jù)承諾付款的書面保證文件的結算方式。信用證是國際結算的主要方式。

（二）銀行存款的核算

“銀行存款”賬戶的借方登記銀行存款的收入數(shù)，貸方登記銀行存款的付出數(shù)，結存數(shù)在借方，表示銀行存款的余額。

［例5］開出轉賬支票一張，支付前欠供貨單位甲公司的貨款10000元。

［例6］收到購貨方A公司預付的定金25000元，款項已通過銀行匯兌方式到達本公司的銀行賬戶。

四、其他貨幣資金

其他貨幣資金是指現(xiàn)金、銀行存款以外的各種貨幣資金；其他貨幣資金性質同現(xiàn)金、銀行存款一樣均屬于貨幣資金，只是存放地點和用途不同，因此在會計上將其單獨進行核算。

其他貨幣資金主要包括外埠存款、銀行匯票存款、銀行本票存款和在途貨幣資金、信用證存款、信用卡存款等。外埠存款是指企業(yè)到外地進行臨時或零星采購時，匯往采購地銀行開立采購專戶的款項。銀行匯票存款是指企業(yè)為取得銀行匯票，按規(guī)定存入銀行的款項。銀行本票存款是指企業(yè)為取得銀行本票，按規(guī)定存入銀行的款項。信用證存款是指采用信用證結算方式的企業(yè)為開具信用證而存入銀行信用證保證金專戶的款項。信用卡存款是指企業(yè)為取得信用卡而存入銀行信用卡專戶的款項。在途貨幣資金指企業(yè)同所屬單位之間和上下級之間的匯、解款項業(yè)務中，到月終時尚未到達的匯入款項。

企業(yè)對其他貨幣資金的核算，是通過設置“其他貨幣資金”賬戶進行的。企業(yè)其他貨幣資金的增加，記入本賬戶的借方；其他貨幣資金的減少，記入本賬戶的貸方；其他貨幣資金的余額在借方，企業(yè)對其他貨幣資金按種類設置“外埠存款”、“銀行匯票存款”、“銀行本票存款”、“在途貨幣資金”、“信用證存款”、“信用卡存款”等明細科目，對每種其他貨幣資金進行明細核算。

［例7］某企業(yè)將款項20000元委托當?shù)劂y行匯往采購地銀行開立采購專戶。會計分錄為：

第二節(jié)　資金籌集的核算

根據(jù)會計恒等式我們已經(jīng)知道，企業(yè)資金的來源從總體上說包括兩個方面的內容：一是接受投資者投入的資金，稱為實收資本或股本；二是從債權人處借入的資金，即企業(yè)的負債。

一、投入資本的核算

按照《中華人民共和國公司法》規(guī)定，設立企業(yè)必須有法定的資本。它是保證企業(yè)正常經(jīng)營的必要條件。資本是由投資者認繳的，經(jīng)工商行政管理部門核準的投資總額。所有者向企業(yè)投入的資本，在一般情況下無須償還，可以長期周轉使用。企業(yè)的資本按照投資主體的不同，有國家投入資本、法人投入資本、個人投入資本和外商投入資本等。投資者可以有形資產(chǎn)投資，也可以無形資產(chǎn)投資。

（一）投入資本核算應設置的賬戶

為了反映和監(jiān)督實收資本的增減變動情況及其結果，應設置“實收資本”賬戶（股份有限公司設置“股本”賬戶）。該賬戶為所有者權益類賬戶，核算企業(yè)實際收到投資人投入的資本。如果收到的是貨幣資金投資，按貨幣資金的實際數(shù)入賬；如果接受的是材料物資投資，可按實際成本或市價、評估價入賬；如果接受的是固定資產(chǎn)投資則按雙方評估確認價入賬。因此，當收到上述投資時，記入該賬戶貸方；借方一般無發(fā)生額；特殊情況如經(jīng)允許，投資者可抽走資本。破產(chǎn)清算分配企業(yè)財產(chǎn)時，記入該賬戶借方。期末余額在貸方，反映投入資本的實有數(shù)。該賬戶按投資人設明細賬戶，進行明細分類核算。

企業(yè)的投入資本的占用形態(tài)分別表現(xiàn)為庫存現(xiàn)金、銀行存款、原材料、無形資產(chǎn)、固定資產(chǎn)等，因此，相應地要涉及“庫存現(xiàn)金”、“銀行存款”、“原材料”、“無形資產(chǎn)”、“固定資產(chǎn)”等賬戶。這些賬戶均為資產(chǎn)類賬戶，增加記借方，減少記貸方，期末余額在借方。

（二）投入資本的賬務處理

本章以下以合力公司2006年12月的經(jīng)濟業(yè)務為例，介紹各種經(jīng)濟業(yè)務的賬務處理方法。

［例8］合力公司2006年12月1日各賬戶的期初余額如表3－1所示：

表3－1　合力公司各賬戶的期初余額　　　單位：元

續(xù)表

［例8－1］12月3日，根據(jù)增資協(xié)議，甲、乙、丙三個出資者分別按規(guī)定的方式和金額增加對合力公司的投資。資料如表3－2所示：

表3－2　出資者出資方式和金額　　　單位：元

會計分錄為：

二、借入資金的核算

企業(yè)在生產(chǎn)經(jīng)營過程中，由于種種原因，經(jīng)常需要向銀行或其他非銀行金融機構借入各種款項。借款按歸還期限長短不同可分為短期借款和長期借款。長短期借款屬于企業(yè)的負債，其核算包括取得借款、支付借款利息和歸還借款三項主要內容。

（一）借入資金核算應設置的賬戶

為了反映各項借款的取得、償還及結欠的情況，企業(yè)應設置“短期借款”和“長期借款”賬戶來加以反映。另外，為核算借款利息，還需設置“財務費用”、“應付利息”賬戶。

作為負債類賬戶，“短期借款”賬戶的貸方登記取得的短期借款，借方登記到期償還的短期借款，余額在貸方，反映尚未償還的短期借款。

“長期借款”賬戶的結構與短期借款的結構基本相似，不同的是“長期借款”賬戶還反映應付而未付的利息，即貸方登記取得的各種長期借款及應付而未付的利息，借方登記到期償還的各種長期借款的本金和利息。

“短期借款”和“長期借款”賬戶都應按借款的種類設置明細賬，進行明細核算。

“財務費用”賬戶核算企業(yè)為籌集資金而發(fā)生的各項費用。借方登記財務費用的發(fā)生數(shù)，貸方登記期末結轉到“本年利潤”賬戶的數(shù)額；結轉后期末應無余額。本賬戶應按財務費用的具體項目設置明細賬戶。

“應付利息”賬戶是為了滿足權責發(fā)生制的要求而開設的，核算企業(yè)應計入本期但尚未支付的利息費用。貸方記錄尚未支付但應計入當期的利息，借方記錄實際支付的利息；期末余額在貸方，反映應付而未付的利息數(shù)。

（二）借入資金的核算

［例8－2］12月5日企業(yè)向銀行借入期限一年，年利率為5%，到期一次還本付息的借款240000元，存入企業(yè)的銀行存款賬戶中。

［例8－3］12月8日因購建固定資產(chǎn)向銀行借入期限三年，年利率為5%，到期一次還本付息的借款400000元，存入企業(yè)的銀行存款賬戶中。

［例8－4］12月31日，預提本月短期借款利息5000元。

［例8－5］12月31日，計提本月長期借款利息8500元。

［例8－6］12月31日，有一筆一年期短期借款到期，本金120000元及利息6000元以銀行存款支付。

［例8－7］12月31日，歸還一筆已到期的長期借款，其中本金470000元，利息16000元，以銀行存款支付。

第三節(jié)　采購過程的核算

企業(yè)進行產(chǎn)品生產(chǎn)，必須建造廠房、購置機器設備和進行材料物資的采購。

一、材料物資采購業(yè)務概述

企業(yè)為保證生產(chǎn)經(jīng)營的正常進行，必須采購和儲備一定數(shù)量的材料物資，采購和儲備不足，生產(chǎn)需要得不到滿足；采購和儲備過多，又會造成資金的積壓。因此，材料物資采購部門要按照事先確定的生產(chǎn)計劃，及時、足額地提供生產(chǎn)過程各階段所需的各種材料物資，包括原材料和相應的輔助性材料；會計部門要及時、準確地反映物資采購部門的活動及業(yè)績，如所采購材料物資的種類、成本、領用情況、庫存情況等。進行材料物資供應過程的核算，不僅可以反映材料物資的實際采購成本，而且可以考核材料物資采購計劃的完成情況，也為以后制訂更加完善的采購計劃提供依據(jù)，使企業(yè)的物資儲備既能滿足生產(chǎn)需要，又不會造成資金的積壓。

企業(yè)在材料物資采購過程中因支付外購材料物資價款和采購費用，必然引起相應的結算業(yè)務。發(fā)生在采購過程中企業(yè)與供應單位之間的結算業(yè)務主要是材料物資買價及代墊運雜費的結算。這些結算業(yè)務大致可分以下幾種情況：

（1）現(xiàn)款交易。采購業(yè)務發(fā)生后，材料物資價款及供應單位代墊的運雜費立即由購買單位以庫存現(xiàn)金或銀行存款支付。

（2）欠款交易。購買單位購進材料物資時暫不付款，從而形成企業(yè)對供應單位的一種債務——應付賬款，待企業(yè)償還后，該項債務即告了結；或是由企業(yè)開出承兌的付款票據(jù)交供應單位，持票人按規(guī)定的兌付時間自行到銀行兌付。

（3）預付貨款。購買單位在材料物資采購業(yè)務之前按合同先向供應單位預付款項，形成企業(yè)對供應單位的債權。待供應單位供貨后，企業(yè)以預付貨款抵付材料物資價款等費用。

二、材料物資采購業(yè)務核算應設置的賬戶

根據(jù)對材料物資采購業(yè)務核算的要求，需要設置以下主要賬戶：

（一）“在途物資”賬戶

該賬戶核算企業(yè)購入且未入庫的材料物資的實際采購成本，包括材料物資的買價和采購費用。借方記錄企業(yè)購入材料物資的采購成本，貸方記錄結轉驗收入庫材料物資的實際采購成本；期末余額在借方，反映尚未驗收入庫的在途物資的實際采購成本。該賬戶可按采購材料物資的品種、規(guī)格或類別設置明細賬戶。

（二）“應交稅費”賬戶

該賬戶核算企業(yè)按照稅法等規(guī)定計算應繳納的各種稅費，包括增值稅、消費稅、營業(yè)稅、所得稅、資源稅、土地增值稅、城市維護建設稅、房產(chǎn)稅、土地使用稅、車船使用稅、教育費附加、礦產(chǎn)資源補償費等。貸方登記應繳納的各種稅金，借方登記實際上交的各種稅費，期末貸方余額為未交的稅費，借方余額為多交的稅費。該賬戶可按應交的稅費項目進行明細核算。其中，增值稅是以應稅貨物和應稅勞務的增值額為課稅對象征收的一種流轉稅。根據(jù)《中華人民共和國增值稅暫行條例》的規(guī)定，凡在中華人民共和國境內銷售貨物或者提供加工、修理、修配勞務以及進口貨物的單位和個人，為增值稅納稅義務人。由于增值額在實際經(jīng)濟活動中是一個比較難以準確計算的數(shù)據(jù)，因此，大多數(shù)實行增值稅的國家和地區(qū)，都采取間接計算的方法。對于增值稅一般納稅人，應繳納的增值稅為銷項稅額減去進項稅額之后的余額。其中，銷項稅額是指納稅人銷售貨物或提供應稅勞務按銷售額或取得的勞務收入和規(guī)定的稅率計算，并向購貨方、接受勞務方收取的增值稅額；進項稅額是指納稅人購進貨物或接受應稅勞務而支付給銷貨方的增值稅額，數(shù)額為對方提供的增值稅專用發(fā)票中列明的增值稅額。因此，銷項稅額減去進項稅額即為應繳納給稅務部門的增值稅額。

“應交稅費——應交增值稅”賬戶是用來反映和監(jiān)督企業(yè)應交和實交增值稅結算情況的賬戶，企業(yè)銷售商品時向購買單位收取的銷項稅額計入該賬戶的貸方，企業(yè)購買材料時負擔的增值稅進項稅額計入該賬戶的借方，當期銷項稅額抵扣當期進項稅額后的余額為應納稅額。應交增值稅還應分別“進項稅額”、“銷項稅額”、“出口退稅”、“進項稅額轉出”、“已交稅金”等設置專欄。

（三）“原材料”賬戶

該賬戶核算企業(yè)庫存各種材料的實際成本。借方記錄驗收入庫材料的實際成本，貸方記錄發(fā)出材料的實際成本；期末余額在借方，反映企業(yè)庫存實有材料的實際成本。該賬戶按原材料品種、規(guī)格設置明細賬戶。

（四）“應付賬款”賬戶

該賬戶核算企業(yè)因購買材料、商品和接受勞務等經(jīng)營活動應支付的款項。該賬戶是負債類賬戶，貸方登記應付供應單位的款項，借方登記已償還供應單位的款項，期末余額在貸方，反映企業(yè)尚未支付的款項。該賬戶應按供應單位設置明細賬，進行明細核算。

（五）“應付票據(jù)”賬戶

該賬戶是用來核算企業(yè)購買材料、商品和接受勞務供應等而開出、承兌的商業(yè)匯票，包括銀行承兌匯票和商業(yè)承兌匯票。該賬戶是負債類賬戶，貸方登記企業(yè)開出承兌的匯票，借方登記支付的票據(jù)款，期末余額在貸方，反映企業(yè)持有的尚未到期的應付票據(jù)。企業(yè)應當設置“應付票據(jù)備查簿”，詳細登記每一應付票據(jù)的種類、號數(shù)、簽發(fā)日期、到期日、票面金額、票面利率、合同交易號、收款人姓名或單位名稱，以及付款日期和金額等資料。應付票據(jù)到期結清時，應當在備查簿內逐筆注銷。

（六）“預付賬款”賬戶

該賬戶是用來核算企業(yè)按照合同規(guī)定預付的款項。該賬戶是資產(chǎn)類賬戶，借方登記因購貨預付的款項，收到供應單位提供的物資時，按應付金額登記在貸方，補付的款項登記在借方，如果有退回多付的款項，登記在貸方。該賬戶期末余額如果在借方，反映企業(yè)實際預付的款項；期末余額如果在貸方，反映企業(yè)尚未補付的款項。該賬戶應按供應單位設置明細賬，進行明細核算。

三、材料物資采購業(yè)務核算

［例8－8］12月8日，企業(yè)從光明公司購入甲、乙兩種材料，增值稅專用發(fā)票中列示的情況如下：甲材料數(shù)量100噸，單價3000元，總計300000元；乙材料數(shù)量120噸，單價4000元，總計480000元；增值稅額132600元，以上款項尚未支付。

［例8－9］12月10日，用轉賬支票支付上述甲、乙兩材料的運費44000元，按照甲、乙材料的重量比例進行分配。

甲材料應負擔的運費＝200×100＝20000（元）

乙材料應負擔的運費＝200×120＝24000（元）

［例8－10］12月15日，企業(yè)從長城工廠購入乙材料100噸，每噸3800元，材料尚未驗收入庫。貨款380000元，進項稅額64600元，共444600元。開出期限為6個月的商業(yè)匯票支付。另以庫存現(xiàn)金5000元支付運費。

［例8－11］12月25日，上述甲、乙材料全部到達并驗收入庫，結轉其實際采購成本。

［例8－12］開出轉賬支票支付前欠光明公司的貨款912600元。

根據(jù)以上會計分錄登記總分類賬，在途物資明細賬如表3－3、表3－4所示。

表3－3　在途物資明細賬

表3－4　在途物資明細賬

根據(jù)上述在途物資明細賬，編制在途物資成本計算表如表3－5所示。

表3－5　在途物資成本計算表　　　單位：元

四、固定資產(chǎn)采購的核算

（一）固定資產(chǎn)的含義與計量

根據(jù)《企業(yè)會計準則第4號——固定資產(chǎn)》的解釋，固定資產(chǎn)是指同時具有下列特征的有形資產(chǎn)：為生產(chǎn)商品、提供勞務、出租或經(jīng)營管理而持有的；使用壽命超過一個會計年度。固定資產(chǎn)同時滿足下列條件的，才能予以確認：

（1）與該固定資產(chǎn)有關的經(jīng)濟利益很可能流入企業(yè)。

（2）該固定資產(chǎn)的成本能夠可靠地計量。

固定資產(chǎn)應當按照成本進行初始計量。外購固定資產(chǎn)的成本，包括購買價款、相關稅費、使固定資產(chǎn)達到預定可使用狀態(tài)前所發(fā)生的可歸屬于該項資產(chǎn)的運輸費、裝卸費、安裝費和專業(yè)人員服務費等。以一筆款項購入多項沒有單獨標價的固定資產(chǎn)，應當按照各項固定資產(chǎn)公允價值比例對總成本進行分配，分別確定各項固定資產(chǎn)的成本。

（二）固定資產(chǎn)采購應設置的賬戶

為了反映和監(jiān)督企業(yè)固定資產(chǎn)的增減變動和結存情況，應設置“固定資產(chǎn)”賬戶?！肮潭ㄙY產(chǎn)”賬戶是資產(chǎn)類賬戶，該賬戶的借方登記增加固定資產(chǎn)的原始價值，貸方登記減少固定資產(chǎn)的原始價值。期末余額在借方，反映企業(yè)期末固定資產(chǎn)的賬面原價。固定資產(chǎn)應按取得時的成本作為入賬價值，取得時的成本包括買價、增值稅、進口關稅、運輸費和保險費等相關費用，以及為使固定資產(chǎn)達到預定可使用狀態(tài)前所必要的支出。

（三）固定資產(chǎn)采購的核算

企業(yè)購入的固定資產(chǎn)，有的不需要安裝，即可投入使用，有的需要安裝、調試后才能投入生產(chǎn)使用。本章只介紹不需安裝的固定資產(chǎn)的會計處理，需要安裝的固定資產(chǎn)的會計處理在財務會計中具體介紹。

［例8－13］企業(yè)購入不需安裝的機器設備一臺，買價80000元，增值稅13600元，包裝費和運雜費2000元，全部款項已用銀行存款支付。

第四節(jié)　生產(chǎn)過程的核算

一、生產(chǎn)過程核算概述

生產(chǎn)過程是工業(yè)企業(yè)最具特色的階段。在生產(chǎn)過程中，企業(yè)的勞動者借助于機器設備，將原材料加工生產(chǎn)為設計要求的商品?？v觀企業(yè)供、產(chǎn)、銷等全過程的經(jīng)濟業(yè)務，從會計核算角度來看，生產(chǎn)階段所發(fā)生的經(jīng)濟業(yè)務數(shù)量最多，也最為復雜。產(chǎn)品的生產(chǎn)過程，同時也是勞動力、勞動資料、勞動對象的耗費過程。因此，工業(yè)企業(yè)生產(chǎn)過程的主要業(yè)務內容有：原材料的領用消耗，形成材料費用；生產(chǎn)工人及管理人員的勞動消耗，形成工資及福利費；機器設備等固定資產(chǎn)的消耗，形成折舊費；其他費用開支，如辦公費、水電費、差旅費、保險費、勞保費等。

以上生產(chǎn)經(jīng)營過程中的各項耗費，統(tǒng)稱為費用。費用按是否計入產(chǎn)品生產(chǎn)成本可劃分為直接費用、間接費用、期間費用。直接費用是指為生產(chǎn)某種產(chǎn)品而發(fā)生的各項費用，包括生產(chǎn)該產(chǎn)品直接耗用的材料，直接生產(chǎn)工人的工資、福利費等，這些費用發(fā)生時，直接計入產(chǎn)品成本。間接費用又稱制造費用，是指生產(chǎn)車間為生產(chǎn)多種產(chǎn)品而共同發(fā)生的費用，如生產(chǎn)車間固定資產(chǎn)的折舊費，生產(chǎn)車間管理人員的工資、福利費，生產(chǎn)車間的辦公費等。制造費用按車間、分廠等平時進行歸集，期末時分配記入各產(chǎn)品生產(chǎn)成本中。期間費用是指與產(chǎn)品生產(chǎn)無直接關系、不計入產(chǎn)品成本，而記入其發(fā)生的期間，由該期間負擔的費用，包括管理費用、銷售費用、財務費用。因此，構成產(chǎn)品生產(chǎn)成本的費用包括：直接材料、直接人工、分配的制造費用。

在產(chǎn)品生產(chǎn)過程中費用的發(fā)生、歸集和分配，以及產(chǎn)品生產(chǎn)成本的形成，構成了生產(chǎn)過程核算的主要內容。

二、生產(chǎn)過程核算應設置的賬戶

根據(jù)生產(chǎn)業(yè)務核算的要求，生產(chǎn)過程一般需要設置以下賬戶：

（一）“生產(chǎn)成本”賬戶

核算企業(yè)進行工業(yè)性生產(chǎn)發(fā)生的各項生產(chǎn)成本，包括生產(chǎn)各種產(chǎn)品（產(chǎn)成品、自制半成品等）、自制材料、自制工具、自制設備等所發(fā)生的各項生產(chǎn)費用。該賬戶為成本類賬戶，借方登記應計入產(chǎn)品生產(chǎn)成本的各項生產(chǎn)費用，包括直接計入產(chǎn)品生產(chǎn)成本的直接材料和直接人工，以及分配記入產(chǎn)品生產(chǎn)成本的制造費用，貸方登記完工入庫產(chǎn)品的生產(chǎn)成本。期末如有余額在借方，表示企業(yè)尚未加工完成的各項在產(chǎn)品的成本。該賬戶可按照成本核算對象（如不同的產(chǎn)品品種、類別、訂單、批別、生產(chǎn)階段等）設置明細賬，并按規(guī)定的成本項目設置專欄進行明細核算。

（二）“制造費用”賬戶

核算企業(yè)生產(chǎn)車間（部門）為生產(chǎn)產(chǎn)品和提供勞務而發(fā)生的各項間接費用。包括生產(chǎn)車間（部門）不能直接記入生產(chǎn)成本的工資和福利費、折舊費、修理費、辦公費、水電費、機物料消耗、勞動保護費等。該賬戶為成本類賬戶，借方登記實際發(fā)生的各項制造費用，貸方登記轉入“生產(chǎn)成本”賬戶，分配計入各種產(chǎn)品成本的制造費用，期末費用結轉后一般沒有余額，該賬戶應按不同的車間、部門設置明細賬，并按費用項目設置專欄，進行明細核算。

（三）“管理費用”賬戶

核算企業(yè)為組織和管理企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營所發(fā)生的管理費用，包括企業(yè)在籌建期間內發(fā)生的開辦費、董事會和行政管理部門在企業(yè)的經(jīng)營管理中發(fā)生的或者應由企業(yè)統(tǒng)一負擔的公司經(jīng)費（包括行政管理部門職工工資及福利費、物料消耗、低值易耗品攤銷、辦公費和差旅費等）、工會經(jīng)費、董事會費（包括董事會成員津貼、會議費和差旅費等）、聘請中介機構費、咨詢費（含顧問費）、訴訟費、業(yè)務招待費、房產(chǎn)稅、車船使用稅、土地使用稅、印花稅、技術轉讓費、礦產(chǎn)資源補償費、研究費用、排污費等。該賬戶為費用類賬戶，借方登記本期發(fā)生的各項管理費用，貸方登記期末轉入“本年利潤”賬戶的管理費用，結轉后該賬戶應無余額。本賬戶應按費用項目設置明細賬，進行明細核算。

（四）“財務費用”賬戶

核算企業(yè)為籌集生產(chǎn)經(jīng)營所需資金等而發(fā)生的籌資費用，包括利息支出（減利息收入）、匯兌損益以及相關的手續(xù)費、企業(yè)發(fā)生的現(xiàn)金折扣或收到的現(xiàn)金折扣等。為購建或生產(chǎn)滿足資本化條件的資產(chǎn)發(fā)生的應予資本化的借款費用，在“在建工程”、“制造費用”等科目核算。該賬戶為費用類賬戶，借方登記本期發(fā)生的各項財務費用，貸方登記期末轉入“本年利潤”賬戶的財務費用，結轉后該賬戶應無余額。本賬戶應按費用項目設置明細賬，進行明細核算。

（五）“應付職工薪酬”賬戶

核算企業(yè)根據(jù)有關規(guī)定應付給職工的各種薪酬。企業(yè)按規(guī)定從凈利潤中提取的職工獎勵及福利基金，也在本科目核算。本科目可按“工資”、“職工福利”、“社會保險費”、“住房公積金”等進行明細核算。該賬戶為負債類賬戶，貸方登記本月結算的應付職工薪酬，借方登記本月實際支付的薪酬數(shù)。月末如為貸方余額，表示本月應付薪酬大于實發(fā)的差額，即應付未付的職工薪酬；如為借方余額，表示本月實發(fā)職工薪酬大于應付職工薪酬的差額，即為多支付的職工薪酬。該賬戶可按職工類別、工資總額組成內容等設置明細賬戶。

（六）“庫存商品”賬戶

核算企業(yè)庫存的各種商品的實際成本（或進價）或計劃成本（或售價），包括庫存產(chǎn)成品、外購商品、存放在門市部準備出售的商品、發(fā)出展覽的商品以及寄存在外的商品等。工業(yè)企業(yè)的庫存商品主要是指產(chǎn)成品。產(chǎn)成品，是指企業(yè)已經(jīng)完成全部生產(chǎn)過程并已驗收入庫合乎標準規(guī)格和技術條件，可以按照合同規(guī)定的條件送交訂貨單位，或者可以作為商品對外銷售的產(chǎn)品。該賬戶是資產(chǎn)類賬戶，借方登記已經(jīng)完成全部生產(chǎn)過程并已驗收入庫的產(chǎn)成品的實際成本，貸方登記出庫產(chǎn)成品的實際成本，余額在借方，表示企業(yè)各種庫存商品的實際成本。該賬戶應按庫存商品的種類、品種和規(guī)格設置明細賬。

（七）“累計折舊”賬戶

核算企業(yè)固定資產(chǎn)的累計折舊。“固定資產(chǎn)”賬戶是按歷史成本計價的，固定資產(chǎn)在使用期內雖保持原有實物形態(tài)，但其價值卻隨著固定資產(chǎn)的損耗而逐漸減少。固定資產(chǎn)由于損耗而減少的價值就是固定資產(chǎn)折舊。為了使“固定資產(chǎn)”賬戶能按固定資產(chǎn)的原始價值反映其增減變動和結存情況，并便于計算和反映固定資產(chǎn)的賬面凈值，需要專門設置一個賬戶，反映固定資產(chǎn)的損耗價值，即“累計折舊”賬戶?！袄塾嬚叟f”賬戶是“固定資產(chǎn)”的備抵賬戶，每月計提的固定資產(chǎn)折舊，記入該賬戶的貸方，表示固定資產(chǎn)價值的減少，對于固定資產(chǎn)因出售、報廢等原因引起的價值減少，在注銷固定資產(chǎn)的原始價值，貸記“固定資產(chǎn)”賬戶的同時，應借記“累計折舊”賬戶，注銷其已提取的折舊額。該賬戶的貸方余額，表示企業(yè)提取的固定資產(chǎn)折舊累計數(shù)。“累計折舊”賬戶的貸方余額抵減“固定資產(chǎn)”賬戶的借方余額，即可求得固定資產(chǎn)的凈值。該賬戶只進行總分類核算，不進行明細分類核算。需要查明某項固定資產(chǎn)的已提折舊，可以根據(jù)固定資產(chǎn)卡片上所記載的該項固定資產(chǎn)原價、折舊率和實際使用年數(shù)等資料進行計算。

固定資產(chǎn)的折舊應該作為折舊費用計入產(chǎn)品成本或期間費用，這樣做不僅是為了使企業(yè)在將來有能力重置固定資產(chǎn)，更主要的是為了實現(xiàn)期間收入與費用的正確配比。

（八）“其他應付款”賬戶

核算企業(yè)除應付票據(jù)、應付賬款、預收賬款、應付職工薪酬、應付利息、應付股利、應交稅費、長期應付款等以外的其他各項應付、暫收的款項。企業(yè)（保險）應交納的保險、保障基金，也通過本科目核算。該賬戶是負債類賬戶，貸方登記應付對方單位或個人的款項，借方登記已償還的款項，期末余額在貸方，反映企業(yè)尚未支付的款項。該賬戶應按對方單位或個人設置明細賬，進行明細核算。

三、生產(chǎn)過程的核算

（一）材料費用的核算

制造業(yè)的材料，用于產(chǎn)品生產(chǎn)，構成產(chǎn)品實體或有助于產(chǎn)品形成的部分，應作為“直接材料”成本項目，直接記入“生產(chǎn)成本”賬戶；車間制造部門用作組織、管理生產(chǎn)耗用的材料，一般不能直接分清車間各產(chǎn)品應負擔的數(shù)量，故作為間接費用，記入“制造費用”賬戶，月末按一定的比例分配記入各產(chǎn)品成本；廠部行政管理部門所用的材料與產(chǎn)品生產(chǎn)無關，不記入產(chǎn)品成本，作為期間費用，記入“管理費用”賬戶。

［例8－14］本月根據(jù)領料單整理匯總，編制材料耗用匯總表如表3－6所示。

表3－6　材料耗用匯總表　　　單位：元

從表3－6可知，本月共耗用原材料248700元，表明庫存原材料減少，應記入“原材料”賬戶貸方。按領用材料的用途看，A產(chǎn)品生產(chǎn)耗用甲、乙材料共計112000元，B產(chǎn)品生產(chǎn)耗用甲、乙材料共計124000元，屬產(chǎn)品生產(chǎn)的直接材料費用，應記入“生產(chǎn)成本”賬戶借方；車間一般性耗用材料5700元屬間接費用，應記入“制造費用”賬戶借方；行政管理部門消耗的材料7000元應記入“管理費用”賬戶的借方。因此會計分錄是：

（二）人工費用的核算

企業(yè)的人工費用包括付給職工的工資和按工資總額一定比例提取的職工養(yǎng)老保險、失業(yè)保險等。職工工資通常采用結算的辦法，即根據(jù)企業(yè)工資制度（如計時工資制、計件工資制）按月計算出的應付職工工資和應提取的養(yǎng)老保險等形成企業(yè)的負債。其中，應付未付職工工資應根據(jù)企業(yè)工資發(fā)放辦法，于當月或下月初支付給職工個人，養(yǎng)老保險、失業(yè)保險等用于繳納給相關社會保障部門。為此，應設置“應付職工薪酬”賬戶，以核算人工費用結算業(yè)務。該賬戶下設置“工資”、“職工福利”、“社會保險費”、“住房公積金”明細科目。

另外，人工費用應作為企業(yè)一項費用進行列支、核算。其中，生產(chǎn)工人的工資費用應作為“直接人工”成本項目，直接記入“生產(chǎn)成本”賬戶；制造車間技術人員工資費用，由于不易直接分清車間各產(chǎn)品應負擔的數(shù)量，故應作為間接費用，記入“制造費用”賬戶，月末分配記入各產(chǎn)品成本；廠部行政管理人員工資費用，記入“管理費用”賬戶。

［例8－15］月末根據(jù)工資匯總表，本月應付生產(chǎn)A產(chǎn)品工人工資40000元；生產(chǎn)B產(chǎn)品生產(chǎn)工人工資60000元；車間管理人員工資16000元；廠部行政管理人員工資20000元。

以上資料表明，應付職工工資136000元尚未支付，形成企業(yè)對職工的負債，應記入“應付職工薪酬”賬戶貸方。本期的應付A產(chǎn)品生產(chǎn)工人工資40000元，B產(chǎn)品生產(chǎn)工人工資60000元，屬于直接人工費用的增加，應記入“生產(chǎn)成本”賬戶的借方；車間管理人員工資16000元，屬于間接人工費用的增加，應記入“制造費用”賬戶借方；廠部管理人員工資系行政人員組織管理生產(chǎn)經(jīng)營活動而發(fā)生的人工費用，而不屬于產(chǎn)品生產(chǎn)費用，應記入“管理費用”賬戶借方。會計分錄是：

［例8－16］按職工工資總額的8%計提本月職工養(yǎng)老保險，按1%計提失業(yè)保險。

會計人員應根據(jù)本月應付各類職工工資總額，對應提取職工的養(yǎng)老保險和失業(yè)保險。本例計算如下：

本月應付職工福利費12240元是企業(yè)的一種負債，應記入“應付職工薪酬——社會保險費”賬戶的貸方。另外，根據(jù)A、B產(chǎn)品工人工資提取的社會保險費，為直接費用的增加，應計入“生產(chǎn)成本”賬戶的借方；根據(jù)車間管理人員工資提取的社會保險費，為間接費用，應計入“制造費用”賬戶的借方；根據(jù)行政管理人員工資提取的社會保險費，為期間費用的增加，應記入“管理費用”賬戶的借方。

［例8－17］從銀行提取現(xiàn)金136000元，發(fā)放職工工資。

本例包括兩個步驟：第一，從銀行提取現(xiàn)金，現(xiàn)金增加記入該賬戶的借方，同時銀行存款減少記入該賬戶的貸方；第二，以現(xiàn)金發(fā)放職工工資，現(xiàn)金減少，記入該賬戶的貸方，同時，“應付職工薪酬”減少，記入“應付職工薪酬”賬戶的借方。所以會計分錄分別為：

（三）固定資產(chǎn)折舊費的核算

固定資產(chǎn)折舊費應根據(jù)固定資產(chǎn)的用途不同記入有關生產(chǎn)費用中。生產(chǎn)車間用固定資產(chǎn)折舊記入“制造費用”賬戶；行政管理部門固定資產(chǎn)折舊記入“管理費用”賬戶。另外，為了反映固定資產(chǎn)價值的減少，應將折舊數(shù)記入“累計折舊”賬戶的貸方。

［例8－18］月末按照規(guī)定的固定資產(chǎn)折舊率，計提固定資產(chǎn)折舊24000元，其中車間固定資產(chǎn)折舊16000元，廠部固定資產(chǎn)折舊8000元。

該業(yè)務的發(fā)生，生產(chǎn)車間用固定資產(chǎn)的折舊費應記入“制造費用”賬戶的借方；行政管理部門使用的固定資產(chǎn)折舊費應記入“管理費用”賬戶的借方。同時，應將折舊數(shù)記入“累計折舊”賬戶的貸方。會計分錄為：

（四）其他費用的核算

除上述材料費用、人工費用、折舊費用外，企業(yè)生產(chǎn)過程中還會發(fā)生其他支出，如辦公費、修理費、水電費及其他費用。歸類記錄各種支出時，應特別注意劃清本期費用成本與跨期費用成本的界限、資本性支出與收益性支出的界限。

［例8－19］以銀行存款支付華貿公司租入一套設備的租金12000元，期限3個月，本月應負擔4000元。

本例分兩步：第一步，支付租金。根據(jù)權責發(fā)生制原則，支付的租入固定資產(chǎn)的租金應在受益期內平均分攤。因此，該筆租金支付時不能直接記入當期費用而應作為資產(chǎn)的增加先記入“預付賬款”賬戶的借方；另外，銀行存款這種資產(chǎn)減少，應記入該賬戶的貸方。第二步，計算本月應負擔的租金。車間用固定資產(chǎn)的租金屬于間接費用，作為費用的增加應記入“制造費用”賬戶的借方；另外，記入當期費用后預付賬款減少，應記入“預付賬款”賬戶的貸方。因此，本例的會計分錄為：

［例8－20］月末計算本月應付廣廈公司的車間倉庫租賃費2500元。

本例為應付未付的費用，因此會計分錄為：

［例8－21］本月公司用電情況為：車間耗用電費8000元，廠部用電費1600元。用銀行存款支付上述電費及購電增值稅1632元。

生產(chǎn)車間用電費應記入“制造費用”賬戶的借方；行政管理部門使用的電費應記入“管理費用”賬戶的借方；增值稅應記入“應交稅費——應交增值稅（進項稅額）”的借方。同時，銀行存款減少應記入“銀行存款”賬戶的貸方。會計分錄為：

［例8－22］廠部技術人員劉偉出差借款3000元，開出現(xiàn)金支票一張，由借款人自行到銀行取款。

廠部技術人員的差旅費本應屬于管理費用的開支范圍，但借支差旅費只表示暫付給劉偉一筆款項，尚未形成開支管理費用的事實。暫付款項是企業(yè)的一項債權，應在“其他應收款”賬戶記錄：發(fā)生應收及暫付款時為債權的增加，記入“其他應收款”賬戶的借方；收回或報銷時為債權的減少，記入“其他應收款”賬戶的貸方。會計分錄為：

［例8－23］劉偉報銷差旅費3200元，不足部分200元出納以現(xiàn)金支付，結清其借支手續(xù)。

廠部技術人員的差旅費本應作為費用的增加記入“管理費用”賬戶的借方；補付現(xiàn)金是現(xiàn)金這種資產(chǎn)的減少，應記入該賬戶的貸方；結清借支款后，“其他應收款”這種資產(chǎn)減少，應記入“其他應收款”賬戶的貸方。會計分錄為：

（五）制造費用的分配結轉

制造費用是企業(yè)各生產(chǎn)單位為組織和管理生產(chǎn)發(fā)生的各項間接費用，平時已經(jīng)在“制造費用”賬戶的借方進行了歸集。月末應將平時歸集的制造費用按一定的比例在生產(chǎn)車間生產(chǎn)的各產(chǎn)品之間進行分配，形成各產(chǎn)品生產(chǎn)成本的一部分。分配的標準可以是直接生產(chǎn)工人的工資比例、工時比例、機器工時比例、原材料消耗比例等。制造費用分配結轉時，應將由各產(chǎn)品負擔的制造費用從“制造費用”賬戶的貸方轉出，記入“生產(chǎn)成本”賬戶的借方。

［例8－24］月末，將本月發(fā)生的制造費用53640元按A、B產(chǎn)品生產(chǎn)工人的工資比例進行分配。

B產(chǎn)品應負擔的制造費用為：60000×0．5364＝32184（元）

制造費用的分配是將發(fā)生的間接費用分攤記入有關產(chǎn)品的生產(chǎn)成本，因此，“生產(chǎn)成本”增加，記入該賬戶的借方，“制造費用”減少，記入該賬戶的貸方。會計分錄為：

（六）完工產(chǎn)品成本的計算和結轉

產(chǎn)品完工后，要進行完工產(chǎn)品成本的計算和結轉，將完工產(chǎn)品的生產(chǎn)成本從“生產(chǎn)成本”賬戶結轉到“庫存商品”賬戶?！皫齑嫔唐贰辟~戶屬于資產(chǎn)類賬戶，借方登記生產(chǎn)完成并已驗收入庫的產(chǎn)成品的實際生產(chǎn)成本，貸方登記出庫產(chǎn)品的實際成本，借方余額表示庫存完工商品的實際生產(chǎn)成本。

［例8－25］月末，假設A產(chǎn)品200件、B產(chǎn)品240件全部完工，且沒有期初在產(chǎn)品，計算并結轉已完工入庫產(chǎn)品的實際生產(chǎn)成本。其中：完工入庫A產(chǎn)品成本177056元，B產(chǎn)品成本221584元。

這項業(yè)務的發(fā)生，使庫存產(chǎn)成品增加，應記入“庫存商品”賬戶的借方；同時結轉入庫產(chǎn)品成本，使生產(chǎn)過程中在產(chǎn)品生產(chǎn)成本減少，應記入“生產(chǎn)成本”賬戶的貸方。

根據(jù)上述業(yè)務編制的A、B產(chǎn)品的“生產(chǎn)成本明細賬”和“完工產(chǎn)品成本計算單”分別如表3－7、表3－8、表3－9所示。

表3－7　A產(chǎn)品生產(chǎn)成本明細賬　　　單位：元

表3－8　B產(chǎn)品生產(chǎn)成本明細賬　　　單位：元

表3－9　完工產(chǎn)品成本計算單

第五節(jié)　銷售過程的核算

一、銷售過程的核算概述

產(chǎn)品的銷售過程是企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營過程的最后階段，也是產(chǎn)品價值實現(xiàn)的過程。從會計角度看，銷售階段的主要業(yè)務是圍繞產(chǎn)品銷售而發(fā)生的。包括按照購銷雙方合同規(guī)定的產(chǎn)品數(shù)量、品種、規(guī)格和質量標準銷售產(chǎn)品，實現(xiàn)主營業(yè)務收入，取得貨款或收取貨款的權利；計算確認已銷產(chǎn)品的銷售成本；支付銷售費用，如廣告費等；獲得的主營業(yè)務收入要按國家規(guī)定的稅率計算和繳納銷售稅金等。

二、銷售過程核算應設置的賬戶

為了反映和監(jiān)督企業(yè)在銷售過程中所發(fā)生的有關業(yè)務，應設置以下賬戶：

（一）“主營業(yè)務收入”賬戶

核算企業(yè)確認的銷售商品、提供勞務等主營業(yè)務的收入。該賬戶為損益類賬戶，貸方登記企業(yè)實現(xiàn)的主營業(yè)務收入，借方登記轉入“本年利潤”賬戶的主營業(yè)務收入，結轉后該賬戶無余額，本賬戶應按主營業(yè)務的種類設置明細賬，進行明細核算。

（二）“主營業(yè)務成本”賬戶

核算企業(yè)確認銷售商品、提供勞務等主營業(yè)務收入時應結轉的成本。該賬戶為損益類賬戶，期（月）末，企業(yè)應根據(jù)本期（月）銷售各種商品、提供各種勞務等的實際成本，計算應結轉的主營業(yè)務成本，借記本科目，貸記“庫存商品”、“勞務成本”等科目。期末，應將本科目的余額轉入“本年利潤”科目，結轉后本科目無余額。本賬戶應按主營業(yè)務的種類設置明細賬。

（三）“營業(yè)稅金及附加”賬戶

核算企業(yè)應由銷售商品、提供勞務及讓渡資產(chǎn)使用權等業(yè)務負擔的增值稅以外的稅金及附加，包括營業(yè)稅、消費稅、城市維護建設稅和教育費附加等。該賬戶為損益類賬戶，借方登記企業(yè)按照規(guī)定計算出應由主營業(yè)務和其他業(yè)務負擔的稅金及附加，貸方登記期末轉入“本年利潤”賬戶的營業(yè)稅金及附加，結轉后該賬戶應無余額。該賬戶應按照產(chǎn)品類別設置明細賬，進行明細核算。

（四）“銷售費用”賬戶

核算企業(yè)銷售商品和材料、提供勞務的過程中發(fā)生的各種費用，包括保險費、包裝費、展覽費和廣告費、商品維修費、預計產(chǎn)品質量保證損失、運輸費、裝卸費以及為銷售本企業(yè)商品而專設的銷售機構（含銷售網(wǎng)點、售后服務網(wǎng)點等）的職工薪酬、業(yè)務費、折舊費等經(jīng)營費用。

企業(yè)發(fā)生的與專設銷售機構相關的固定資產(chǎn)修理費用等后續(xù)支出，也在本科目核算。

該賬戶為損益類賬戶，企業(yè)在銷售商品過程中發(fā)生的包裝費、保險費、展覽費和廣告費、運輸費、裝卸費等費用，借記本科目，貸記“庫存現(xiàn)金”、“銀行存款”等科目。發(fā)生的為銷售本企業(yè)商品而專設的銷售機構的職工薪酬、業(yè)務費等經(jīng)營費用，借記本科目，貸記“應付職工薪酬”、“銀行存款”、“累計折舊”等科目。期末，應將本科目余額轉入“本年利潤”科目，結轉后本科目無余額。本賬戶應按費用項目設置明細賬，進行明細核算。

（五）“應收賬款”賬戶

核算企業(yè)因銷售商品、提供勞務等經(jīng)營活動應收取的款項。該賬戶為資產(chǎn)類賬戶，借方登記企業(yè)發(fā)生的應收賬款，貸方登記收回的應收賬款，期末借方余額，反映企業(yè)尚未收回的應收賬款，如為貸方余額，反映企業(yè)預收的賬款。本賬戶應按不同的購貨單位或接受勞務的單位設置明細賬，進行明細核算。

（六）“應收票據(jù)”賬戶

核算企業(yè)因銷售商品、產(chǎn)品、提供勞務等而收到的商業(yè)匯票，包括銀行承兌匯票和商業(yè)承兌匯票。該賬戶為資產(chǎn)類賬戶，借方登記企業(yè)收到開出、承兌的商業(yè)匯票，貸方登記商業(yè)匯票到期，收回的應收票據(jù)賬面余額，期末借方余額，反映企業(yè)持有的商業(yè)匯票的應收款項。企業(yè)應設置“應收票據(jù)備查簿”，逐筆登記每一應收票據(jù)的詳細資料，應收票據(jù)到期結清票款或退票后，應當在備查簿內逐筆注銷。

（七）“預收賬款”賬戶

核算企業(yè)按照合同規(guī)定預收的款項。該賬戶為負債類賬戶。貸方登記企業(yè)向購貨單位預收的款項，借方登記銷售實現(xiàn)時應向購貨單位收取的貨款和增值稅銷項稅額。如有購貨單位補付的款項，登記在貸方，退回購貨單位多付的款項，登記在借方。期末貸方余額，反映企業(yè)向購貨單位預收的款項，如為借方余額，反映企業(yè)應由購貨單位補付的款項。該賬戶應按購貨單位設置明細賬，進行明細核算。

三、銷售過程的核算

（一）主營業(yè)務收入的核算

在介紹銷售過程的核算應設置的賬戶時已經(jīng)說明，“主營業(yè)務收入”賬戶核算企業(yè)在銷售商品、提供勞務及讓渡資產(chǎn)使用權等日常活動中所產(chǎn)生的收入。但不一定所有的銷售商品、提供勞務及讓渡資產(chǎn)使用權都記入“主營業(yè)務收入”賬戶，要根據(jù)這些業(yè)務是否企業(yè)的主要經(jīng)營業(yè)務而定。一般制造業(yè)企業(yè)的主營業(yè)務收入是庫存商品銷售的收入，其他如提供勞務及讓渡資產(chǎn)使用權的收入一般是其他業(yè)務收入。對服務業(yè)來講，提供勞務的收入一般為主營業(yè)務收入，其他如銷售商品、讓渡資產(chǎn)使用權的收入則一般是其他業(yè)務收入。對資產(chǎn)租賃公司來講，讓渡資產(chǎn)使用權的收入為主營業(yè)務收入。與收入相配比，為取得主營業(yè)務收入而發(fā)生的實際成本為主營業(yè)務成本，為取得其他業(yè)務收入而發(fā)生的實際成本為其他業(yè)務成本。本章以制造業(yè)為例，因此，庫存商品的銷售收入為主營業(yè)務收入。當庫存商品已經(jīng)銷售，取得了貨款或收取貸款的權利后，應確認主營業(yè)務收入。作為增值稅一般納稅人的企業(yè)，商品銷售后除收取銷售收入以外，還應向購貨方收取銷項增值稅額，以便期末時以銷項稅額抵扣進項稅額后，以其余額作為應繳納的增值稅。

［例8－26］企業(yè)向通達公司銷售A產(chǎn)品100件，每件售價1200元，價款120000元，應向購買單位收取的增值稅銷項稅額20400元，以上款項已通過銀行轉賬收訖。

這項經(jīng)濟業(yè)務的發(fā)生，一方面，使企業(yè)的資產(chǎn)銀行存款增加140400元，應記入“銀行存款”賬戶的借方；另一方面，使企業(yè)的主營業(yè)務收入增加120000元，應交增值稅增加20400元，其中，主營業(yè)務收入的增加為收入的增加，應記入“主營業(yè)務收入”賬戶的貸方，應交增值稅的增加，是負債的增加應記入“應交稅費”賬戶的貸方。

［例8－27］企業(yè)向銀海公司銷售B產(chǎn)品70件，每件售價1300元，價款91000元，增值稅銷項稅額15470元，購買單位交來由其承兌的期限為3個月的商業(yè)匯票一張，面額106470元。

這是一筆欠款交易業(yè)務，收到購買單位交來的可于到期日無條件付款的商業(yè)匯票，以抵付該筆交易的貨款。收到商業(yè)匯票是資產(chǎn)的增加，應按票據(jù)面額記入“應收票據(jù)”賬戶的借方；同時主營業(yè)務收入增加91000元，是收入的增加，記入該賬戶的貸方；應交增值稅增加15470元，是負債的增加，應記入“應交稅費”賬戶的貸方。會計分錄為：

［例8－28］按合同規(guī)定預收購買單位宏發(fā)公司貨款20000元存入銀行。

這筆業(yè)務的發(fā)生，一方面使銀行存款增加了20000元，應記入該賬戶的借方；另一方面，雖已收到宏發(fā)公司現(xiàn)款20000元，但不能視為已實現(xiàn)的主營業(yè)務收入。由于產(chǎn)品銷售尚未發(fā)生，它只表明形成了企業(yè)對購買單位宏發(fā)公司的一項債務，應確認為預收賬款，會計分錄是：

［例8－29］宏發(fā)公司從本企業(yè)提走B產(chǎn)品150件，每件售價1300元，價款195000元，增值稅銷項稅額33150元。全部價款以原預收款抵付，不足部分208150元當即開出轉賬支票補齊。

本例與上例一脈相承。在本例中，企業(yè)已發(fā)出商品，可確認主營業(yè)務收入195000元，應記入“主營業(yè)務收入”賬戶的貸方。以預收賬款抵付價款及補齊不足部分首先應確認為對預收貨款所形成的債務的清償，記入“預收賬款”賬戶的借方，收到的轉賬支票是銀行存款的增加，記入“銀行存款”賬戶的借方。因此，應編制會計分錄是：

（二）銷售費用的核算

銷售費用是為取得當期主營業(yè)務收入而發(fā)生的，本著權責發(fā)生制和配比原則的要求，應于費用發(fā)生的當月，確認銷售費用，記入“銷售費用”賬戶，以便月末與“主營業(yè)務收入”進行配比。

［例8－30］以銀行存款支付產(chǎn)品廣告費35000元。

廣告費屬銷售費用，以銀行存款支付廣告費時應作為費用的增加，記入“銷售費用”賬戶的借方，同時“銀行存款”減少，記入該賬戶的貸方。會計分錄為：

（三）主營業(yè)務成本的結轉

主營業(yè)務成本是已銷庫存商品的生產(chǎn)成本。當商品銷售后，庫存商品實物隨之從成品庫轉移到購貨方，即庫存商品實物發(fā)生了轉移，為使賬實相符，庫存商品價值即完工產(chǎn)品的生產(chǎn)成本也要從“庫存商品”賬戶的貸方結轉到“主營業(yè)務成本”賬戶的借方。

［例8－31］期末結轉上例已銷A、B產(chǎn)品的生產(chǎn)成本。A產(chǎn)品銷售100件，單位成本為885．28元，計88528元；B產(chǎn)品銷售220件，單位成本為923．27元，計203119．4元。

產(chǎn)品銷售后，其生產(chǎn)成本就應從“庫存商品”賬戶的貸方轉到“主營業(yè)務成本”賬戶的借方，即將已銷產(chǎn)品的生產(chǎn)成本進行結轉。因此，該項經(jīng)濟業(yè)務的會計分錄為：

（四）主營業(yè)務稅金及附加的核算

主營業(yè)務收入實現(xiàn)后，按規(guī)定應繳納一定比例的銷售稅金及教育費附加。服務業(yè)取得主營業(yè)務收入后按一定比例繳納的營業(yè)稅記入“主營業(yè)務稅金及附加”賬戶。制造業(yè)和商品流通企業(yè)繳納的增值稅單獨核算，不在此賬戶反映，但繳納的消費稅、城市維護建設稅、教育費附加在此賬戶核算。

國家為了調節(jié)產(chǎn)品結構，引導消費方向，保證國家財政收入，對一些資源消耗性和奢侈的產(chǎn)品征收消費稅，如煙、酒、化妝品等。消費稅是一種價內稅，在生產(chǎn)、委托加工和進口環(huán)節(jié)繳納，要求賣方從售價中扣除一定比例上繳。城市維護建設稅是國家對繳納增值稅、消費稅、營業(yè)稅（簡稱“三稅”）的單位和個人就其實際繳納的“三稅”稅額為計稅依據(jù)而征收的一種稅，是國家為加強城市的維護建設，擴大和穩(wěn)定城市維護建設資金的來源而收取的一項稅收。教育費附加也是國家對繳納“三稅”的單位和個人就其實際繳納的“三稅”稅額為計稅依據(jù)而征收的一種附加費，是為擴大和穩(wěn)定教育經(jīng)費的來源，改善基礎教育設施和辦學條件而收取的。

當計算出當月應交的消費稅、城市維護建設稅、教育費附加的數(shù)額后，就構成企業(yè)當月的一項費用，作為費用的增加記入“主營業(yè)務稅金及附加”賬戶；另外，由于當月并不能實際繳納，同時又形成了企業(yè)對國家的負債。應交的消費稅、城市維護建設稅和教育費附加記入“應交稅費”賬戶的貸方。

［例8－32］月末，根據(jù)規(guī)定的稅率及教育費附加率，計算出應交消費稅20300元，應交城市維護建設稅1421元，應交教育費附加60．9元。會計分錄為：

第六節(jié)　利潤形成和分配的核算

一、利潤形成和分配的核算概述

（一）利潤的形成

利潤是企業(yè)在一定期間生產(chǎn)經(jīng)營活動的最終財務成果，是收入扣減費用后所剩余的差額。收入如大于費用，凈剩余為正，形成盈利；反之，則為虧損。為了準確地反映企業(yè)利潤的形成過程，分析企業(yè)各項經(jīng)營活動對利潤的影響，可根據(jù)利潤形成原因的不同，將其分為營業(yè)利潤、投資凈收益和營業(yè)外收支三部分。營業(yè)利潤是由企業(yè)的經(jīng)營活動所形成的，它應當是企業(yè)利潤的主要來源；投資凈收益是企業(yè)對外投資收益扣減損失后的余額，這部分也是企業(yè)管理部門工作的成果；相比之下，營業(yè)外收支則是那些企業(yè)無法控制的與生產(chǎn)經(jīng)營無關的收支項目所形成的結果，如固定資產(chǎn)報廢損失、自然災害損失等。這部分收支不像前兩種那樣可以經(jīng)常性、重復性發(fā)生，它在利潤中所占比重不大。

營業(yè)利潤＝主營業(yè)務利潤＋其他業(yè)務利潤－銷售費用－管理費用－財務費用

主營業(yè)務利潤＝主營業(yè)務收入－主營業(yè)務成本－主營業(yè)務稅金及附加

其他業(yè)務利潤＝其他業(yè)務收入－其他業(yè)務成本

利潤總額＝營業(yè)利潤＋營業(yè)外收入－營業(yè)外支出

凈利潤＝利潤總額－所得稅

企業(yè)實現(xiàn)的凈利潤，要按照國家有關規(guī)定進行利潤分配。確定企業(yè)實現(xiàn)的利潤和對利潤進行分配，構成了企業(yè)財務成果核算的重要內容。

（二）利潤的分配

對凈利潤進行分配，一般分兩步進行：第一步是提取盈余公積；第二步是給投資者分配利潤。凈利潤扣除提取的盈余公積和分給投資者利潤后的余額，即為未分配利潤。

（1）提取盈余公積，是從企業(yè)凈利潤中提取積累資金。包括三部分：①提取法定盈余公積，一般按照凈利潤的10%的比例提取。企業(yè)提取的法定盈余公積累計余額超過注冊資本的50%以上時，可以不再提取。②提取任意盈余公積，即企業(yè)提取法定盈余公積后，經(jīng)股東大會決議，可以提取任意盈余公積。③提取法定公益金，按本年凈利潤的5%～10%的比例提取。

（2）向投資者分配利潤。是經(jīng)董事會提議，股東大會決議按凈利潤的一定比例向投資者分配利潤。

（3）未分配利潤。利潤凈額扣除利潤分配數(shù)額后的余額為未分配利潤。

二、利潤形成和分配核算應設置的賬戶

利潤形成和分配涉及損益類賬戶中的全部賬戶及所有者權益類賬戶中的“本年利潤”和“利潤分配”賬戶。其中一部分賬戶在前面已經(jīng)介紹過，下面介紹其他賬戶。

（一）“其他業(yè)務收入”賬戶

核算企業(yè)確認的除主營業(yè)務活動以外的其他經(jīng)營活動實現(xiàn)的收入，包括出租固定資產(chǎn)、出租無形資產(chǎn)、出租包裝物和商品、銷售材料、用材料進行非貨幣性交換（非貨幣性資產(chǎn)交換具有商業(yè)實質且公允價值能夠可靠計量）或債務重組等實現(xiàn)的收入。該賬戶為損益類賬戶，貸方登記實現(xiàn)的各項其他業(yè)務收入，借方登記期末轉入“本年利潤”賬戶的其他業(yè)務收入，結轉后該賬戶應無余額。本賬戶應按其他業(yè)務種類設置明細賬，進行明細核算。

（二）“其他業(yè)務成本”賬戶

核算企業(yè)確認的除主營業(yè)務活動以外的其他經(jīng)營活動所發(fā)生的支出，包括銷售材料的成本、出租固定資產(chǎn)的折舊額、出租無形資產(chǎn)的攤銷額、出租包裝物的成本或攤銷額等。除主營業(yè)務活動以外的其他經(jīng)營活動發(fā)生的相關稅費，在“營業(yè)稅金及附加”科目核算。該賬戶為損益類賬戶，借方登記企業(yè)發(fā)生的其他業(yè)務成本，貸方登記期末轉入“本年利潤”賬戶的其他業(yè)務成本，結轉后該賬戶應無余額。本賬戶應按其他業(yè)務的種類設置明細賬，進行明細核算。

（三）“投資收益”賬戶

核算企業(yè)確認的投資收益或投資損失。該賬戶為損益類賬戶，貸方記錄取得的收益數(shù)；借方記錄發(fā)生的損失數(shù)；期末轉賬前余額如在貸方，表示投資凈收益，從借方轉入“本年利潤”賬戶，結轉后無余額；期末轉賬前余額若在借方，表示投資凈損失，從貸方轉入“本年利潤”賬戶，結轉后無余額。

（四）“營業(yè)外收入”賬戶

核算企業(yè)發(fā)生的各項營業(yè)外收入，主要包括非流動資產(chǎn)處置利得、非貨幣性資產(chǎn)交換利得、債務重組利得、政府補助、盤盈利得、捐贈利得等。該賬戶為損益類賬戶，貸方登記發(fā)生的各項營業(yè)外收入，借方登記期末轉入“本年利潤”賬戶的營業(yè)外收入，結轉后該賬戶應無余額。本賬戶應按收入項目設置明細賬，進行明細核算。

（五）“營業(yè)外支出”賬戶

核算企業(yè)發(fā)生的各項營業(yè)外支出，包括非流動資產(chǎn)處置損失、非貨幣性資產(chǎn)交換損失、債務重組損失、公益性捐贈支出、非常損失、盤虧損失等。該賬戶為損益類賬戶，借方登記發(fā)生的各項營業(yè)外支出，貸方登記期末轉入“本年利潤”賬戶的營業(yè)外支出，結轉后該賬戶應無余額，本賬戶應按支出項目設置明細賬，進行明細核算。

（六）“所得稅費用”賬戶

核算企業(yè)確認的應從當期利潤總額中扣除的所得稅費用。該賬戶為損益類賬戶，借方登記企業(yè)應計入本期損益的所得稅額，貸方登記期末轉入“本年利潤”賬戶的所得稅額，結轉后該賬戶應無余額。

（七）“本年利潤”賬戶

核算企業(yè)當期實現(xiàn)的凈利潤（或發(fā)生的凈虧損）。該賬戶為所有者權益類賬戶，貸方登記從各收入賬戶轉入的本期發(fā)生的各種收入，借方登記從各費用賬戶轉入的本期發(fā)生的各種費用。將收入與費用相抵后，如收入大于費用，即為貸方余額，表示本期實現(xiàn)的凈利潤；如費用大于收入，即為借方余額，表示本期發(fā)生的凈虧損。在年度中間，該賬戶的余額可以保留在本賬戶，不予轉賬，表示截至目前本年度累計實現(xiàn)的凈利潤或發(fā)生的凈虧損。年末，應將該賬戶余額轉入“利潤分配”賬戶，結轉后該賬戶應無余額。

（八）“利潤分配”賬戶

核算企業(yè)利潤的分配（或虧損的彌補）后的積存余額。該賬戶應當分別“提取法定盈余公積”、“提取任意盈余公積”、“應付現(xiàn)金股利或利潤”、“轉作股本的股利”、“盈余公積補虧”和“未分配利潤”等進行明細核算。利潤分配的主要賬務處理如下：

（1）企業(yè)按規(guī)定提取的盈余公積，借記本科目（提取法定盈余公積、提取任意盈余公積），貸記“盈余公積——法定盈余公積、任意盈余公積”科目。

（2）經(jīng)股東大會或類似機構決議，分配給股東或投資者的現(xiàn)金股利或利潤，借記本科目（應付現(xiàn)金股利或利潤），貸記“應付股利”科目。

經(jīng)股東大會或類似機構決議，分配給股東的股票股利，應在辦理增資手續(xù)后，借記本科目（轉作股本的股利），貸記“股本”科目。

用盈余公積彌補虧損，借記“盈余公積——法定盈余公積或任意盈余公積”科目，貸記本科目（盈余公積補虧）。

年度終了，企業(yè)應將本年實現(xiàn)的凈利潤，自“本年利潤”科目轉入本科目，借記“本年利潤”科目，貸記本科目（未分配利潤），為凈虧損的做相反的會計分錄；同時，將“利潤分配”科目所屬其他明細科目的余額轉入本科目“未分配利潤”明細科目。結轉后，本科目除“未分配利潤”明細科目外，其他明細科目應無余額。

本科目年末余額，反映企業(yè)的未分配利潤（或未彌補虧損）。

（九）“盈余公積”賬戶

核算企業(yè)從凈利潤中提取的盈余公積。該賬戶為所有者權益類賬戶，應當分別“法定盈余公積”、“任意盈余公積”進行明細核算。其主要賬務處理如下：

（1）企業(yè)按規(guī)定提取的盈余公積，借記“利潤分配——提取法定盈余公積、提取任意盈余公積”科目，貸記本科目（法定盈余公積、任意盈余公積）。

（2）經(jīng)股東大會或類似機構決議，用盈余公積彌補虧損或轉增資本，借記本科目，貸記“利潤分配——盈余公積補虧”、“實收資本”或“股本”科目。

經(jīng)股東大會決議，用盈余公積派送新股，按派送新股計算的金額，借記本科目，按股票面值和派送新股總數(shù)計算的股票面值總額，貸記“股本”科目。

本賬戶期末貸方余額，反映企業(yè)提取的盈余公積余額。

（十）“應付股利”賬戶

核算企業(yè)經(jīng)股東大會決議確定分配的現(xiàn)金股利或利潤。該賬戶為負債類賬戶，貸方登記應支付的現(xiàn)金股利或利潤，借方登記實際支付數(shù)，期末貸方余額，反映企業(yè)尚未支付的現(xiàn)金股利或利潤。

三、利潤實現(xiàn)與分配的賬務處理

（一）利潤實現(xiàn)的賬務處理

［例8－33］企業(yè)銷售一批不需用的材料，售價20000元，增值稅3400元，款項已通過銀行收訖。

這筆經(jīng)濟業(yè)務，由于銷售的是不需用的材料，屬于主營業(yè)務之外的其他業(yè)務，取得的收入應作為收入的增加，記入“其他業(yè)務收入”的貸方，增值稅的銷項稅額是“應交稅費”的增加，記入該賬戶的貸方；同時，收到的銀行存款是資產(chǎn)的增加，記入“銀行存款”賬戶的借方。會計分錄為：

［例8－34］結轉上述已銷材料的成本16000元。

這筆經(jīng)濟業(yè)務的發(fā)生，一方面，銷售材料的成本增加，是為取得其他業(yè)務收入發(fā)生的成本，應計入“其他業(yè)務成本”賬戶的借方；另一方面，原材料減少是資產(chǎn)的減少，應計入“原材料”賬戶的貸方。

［例8－35］收到購買債券的利息25000元存入銀行。

債券利息收入是企業(yè)的投資收益，作為收入的增加，記入“投資收益”賬戶的貸方；同時，銀行存款增加，記入該賬戶的借方。

［例8－36］以銀行存款支付支援受災地區(qū)的捐贈支出5000元。

這筆支出，與企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營無直接關系，屬于營業(yè)外支出的增加，應計入“營業(yè)外支出”賬戶的借方。同時銀行存款減少，記入該賬戶的貸方。

［例8－37］經(jīng)確認，有應付賬款10000元因債權人破產(chǎn)無法支付，按規(guī)定程序經(jīng)批準后轉銷。

無法支付的應付賬款，按規(guī)定程序經(jīng)批準后轉銷，應作為“應付賬款”的減少，記入該賬戶的借方；同時“營業(yè)外收入”增加，記入“營業(yè)外收入”賬戶的貸方。

［例8－38］根據(jù)本章第二節(jié)至第六節(jié)的業(yè)務，月末，將本月收入、費用發(fā)生額結轉到“本年利潤”賬戶。本月收入、費用發(fā)生額分別為：

本例包括兩個步驟，一是將收入類賬戶發(fā)生額結轉到“本年利潤”賬戶。結轉時收入類賬戶記借方，“本年利潤”記貸方，從而使收入類賬戶余額為零。二是將費用類賬戶發(fā)生額結轉到“本年利潤”賬戶。結轉時借記“本年利潤”賬戶，貸記費用類賬戶，從而使費用類賬戶余額為零。這樣“本年利潤”賬戶的貸方反映的是本期的收入總和，借方反映的是本期的費用總和，如為貸方余額，表明盈利，如為借方余額表明虧損。如圖3－1所示。

圖3－1　“本年利潤”賬戶

所以，本例會計分錄為：

［例8－39］本月利潤總額為36470．7元。月末按25%的所得稅稅率計算應交所得稅為9117．68元。

該項經(jīng)濟業(yè)務使得當期所得稅費用增加，應借記“所得稅費用”賬戶。同時，計提所得稅時尚未實際繳納稅金，故同時應作為應交所得稅負債，貸記“應交稅費——應交所得稅”賬戶。會計分錄為：

［例8－40］月末，將“所得稅費用”賬戶借方發(fā)生額9117．68元結轉“本年利潤”賬戶。

與其他費用類賬戶的結轉一樣，貸記“所得稅費用”賬戶，借記“本年利潤”賬戶。會計分錄為：

至此，會計月度賬務處理結束。通過“本年利潤”賬戶可知，本月收入總額461000元，費用、成本總額424529．3元，所得稅前利潤（利潤總額）為36470．7元，繳納所得稅9117．68元后，本月凈利潤為27353．02元。

（二）利潤分配的賬務處理

由于本月為12月，是會計年度期末，因此還需要進行年度賬務處理。主要是利潤分配的核算。利潤分配的順序為：

（1）提取法定和任意盈余公積。

（2）向投資者分配利潤。

利潤分配剩余的為未分配利潤。

［例8－41］根據(jù)股東會決議，按本年凈利潤的10%計提法定盈余公積，5%計提任意盈余公積1042．54元，45%計算應付投資者的利潤。

從表3－1及“本年利潤”賬戶可知，該企業(yè)1～11月凈利潤為287824元，12月該企業(yè)凈利潤為27353．02，因此，該企業(yè)本年凈利潤為315177．02元。按10%計算法定盈余公積的金額為31517．7元；按5%計算任意盈余公積為15758．85元；按45%計算應付投資者的利潤為141829．66元。

該項經(jīng)濟業(yè)務進行的利潤分配，應分別借記“利潤分配”賬戶所屬的“提取法定盈余公積”、“提取任意盈余公積”、“應付現(xiàn)金股利”二級賬戶，表示利潤分配增加；同時，提取的盈余公積，使所有者權益增加，應貸記“盈余公積”賬戶，計算的應付利潤尚未實際向投資者發(fā)放，應貸記“應付股利”賬戶。所以，會計分錄為：

［例8－42］結轉“本年利潤”、“利潤分配”賬戶。

年末，企業(yè)應將“本年利潤”的貸方余額、“利潤分配——提取法定（任意）盈余公積”、“利潤分配——應付現(xiàn)金股利”明細賬戶的余額結轉到“利潤分配——未分配利潤”賬戶。“利潤分配——未分配利潤”賬戶是用以核算反映年終時企業(yè)未分配利潤數(shù)額的。包括兩個步驟：一是將“本年利潤”賬戶結賬前余額結轉到“利潤分配——未分配利潤”賬戶。結轉時“本年利潤”賬戶記借方，“利潤分配——未分配利潤”賬戶記貸方，從而使“本年利潤”賬戶余額為零，如本年虧損，結轉方向相反。二是將“利潤分配”的三個明細賬戶“提取法定盈余公積”、“提取任意盈余公積”和“應付現(xiàn)金股利”賬戶結賬前余額結轉到“利潤分配——未分配利潤”賬戶。結轉時借記“利潤分配——未分配利潤”賬戶，貸記“利潤分配——提取法定（任意）盈余公積”、“利潤分配——應付現(xiàn)金股利”賬戶，從而使“利潤分配——提取法定（任意）盈余公積”、“利潤分配——應付現(xiàn)金股利”賬戶余額為零。這樣“利潤分配——未分配利潤”賬戶的貸方反映的是本期的凈利潤，借方反映的是本期已經(jīng)分配的利潤，如為貸方余額，表明累計的未分配利潤，如為借方余額表明累計虧損。如圖3－2所示：

圖3－2　“利潤分配”賬戶

會計分錄為：

這樣，利潤分配——未分配利潤賬戶的余額即為本年分配以后的留存利潤。

根據(jù)本章第二至第六節(jié)例題的會計分錄，登記總分類賬戶如圖3－3所示，為驗證正確性編制的余額、發(fā)生額試算表如表3－10所示。

圖3－3　總分類賬戶

圖3－3　總分類賬戶（續(xù)）

圖3－3　總分類賬戶（續(xù)）

圖3－3　總分類賬戶（續(xù)）

圖3－3　總分類賬戶（續(xù)）

表3－10　試算平衡表　　　單位：元

續(xù)表

練習題

1．練習貨幣資金的核算，根據(jù)以下經(jīng)濟業(yè)務編制會計分錄：

（1）將庫存現(xiàn)金50000元存入銀行。

（2）職工陳自立出差借款2500元，以庫存現(xiàn)金支付。

（3）開現(xiàn)金支票一張，從銀行提取現(xiàn)金46000元，備發(fā)工資。

（4）購材料一批計60000元，增值稅（稅率17%）10200元，開轉賬支票一張，通過銀行付款，材料已驗收入庫。

（5）銷售產(chǎn)品一批計34500元，增值稅（稅率17%）5865元，共40365元，收到期限3個月的商業(yè)匯票一張。

（6）公司向本市某公司購買原材料一批，計7500元，增值稅（稅率17%）1275元。向銀行提交銀行本票申請書，取得銀行本票一張，金額8775元。以銀行本票支付原材料的貨款和增值稅。

2．練習資金籌集的核算，光大公司2004年12月發(fā)生如下籌資業(yè)務，根據(jù)這些業(yè)務編制會計分錄：

（1）12月10日，興華公司投資350000元，存入銀行。

（2）12月12日，接受張利投入專利權一項，價值180000元。

（3）12月15日，天龍公司投入生產(chǎn)設備一套，價值5200000元。

（4）12月16日，向銀行借入為期五個月的借款500000元供生產(chǎn)周轉之需，該款項已劃入本公司存款賬戶。

（5）12月20日，向銀行借入為期三年的借款7500000元，該款項已劃入本公司存款賬戶。

（6）12月25日，一筆短期借款到期，歸還本金300000元，利息56700元（其中50000元以前各期已經(jīng)計提），以銀行存款支付。

（7）12月30日，計提本月短期借款利息4167元。

（8）12月31日，歸還一筆已到期的長期借款，本金2000000元，利息12000元（以前月份未計提利息）以銀行存款支付。

3．練習在途物資的核算。光大公司2004年12月材料采購業(yè)務如下，根據(jù)這些業(yè)務編制會計分錄，登記材料采購總賬和明細賬，計算材料采購成本：

（1）12月5日，向通達公司購買材料，收到的增值稅專用發(fā)票中列明：采購甲材料120噸，單價1000元，計120000元，增值稅額20400元；采購乙材料150噸，單價900元，計135000元，增值稅額22950元。另外，對方代墊運雜費2700元，由甲、乙材料共同負擔（按二者重量進行分配）。以上款項用銀行存款支付。

（2）12月7日，向紅星公司購入甲材料，增值稅專用發(fā)票中列明：采購甲材料300噸，單價850元，計255000元，增值稅額43350元，材料已驗收入庫，款項尚未支付。

（3）12月7日以庫存現(xiàn)金支付上述甲材料裝卸費1000元、運輸費2300元。

（4）12月12日，向德信公司購入乙材料，增值稅專用發(fā)票中列明：采購乙材料100噸，單價950元，計95000元，增值稅額16150元，材料尚在運輸途中，運雜費等1350元，以上款項均以銀行存款支付。

（5）12月15日，歸還12月7日所欠紅星公司的購料款項。

（6）12月31日，結轉月份內均已驗收入庫甲、乙材料的采購成本。

4．練習生產(chǎn)過程的核算，光大公司2004年12月生產(chǎn)過程業(yè)務如下，根據(jù)這些業(yè)務編制會計分錄，登記生產(chǎn)成本總賬和明細賬，計算產(chǎn)品成本：

（1）12月5日，車間報銷購買辦公用品費用500元，以庫存現(xiàn)金支付。

（2）12月8日，以銀行存款7000元支付廣告費。

（3）12月31日，本月材料領用情況為：A產(chǎn)品生產(chǎn)領用甲材料80噸，成本8000元；B產(chǎn)品生產(chǎn)領用乙材料110噸，成本99000元；車間組織管理生產(chǎn)領用乙材料1噸，成本900元；廠部組織管理領用甲材料0．8噸，成本800元。

（4）12月31日，計算應付職工工資180000元。其中，生產(chǎn)A產(chǎn)品生產(chǎn)工人工資50000元，生產(chǎn)B產(chǎn)品生產(chǎn)工人工資70000元；車間管理人員工資20000元；廠部管理人員工資30000元；福利人員工資10000元。

（5）12月31日，按上述工資的10%計提職工養(yǎng)老保險。

（6）12月31日，分攤應由本月負擔的財產(chǎn)保險費10000元。

（7）12月31日，計提應由本月負擔的利息費10000元。

（8）12月31日，計提固定資產(chǎn)折舊4500元。其中，車間固定資產(chǎn)折舊3000元；廠部固定資產(chǎn)折舊1500元。

（9）12月31日，購買生產(chǎn)用設備一臺，買價12500元，增值稅2125元，運費500元，全部款項以銀行存款付清。

（10）12月31日，本月電費消耗情況匯總如下：車間消耗12840元；廠部消耗3100元。以上電費及購電進項增值稅額2709．8元用銀行存款支付。

（11）12月31日，匯總本月發(fā)生的制造費用并按A、B產(chǎn)品生產(chǎn)工人工資比例進行分配。

（12）12月31日，本月生產(chǎn)的A、B產(chǎn)品已全部完工。其中，完工A產(chǎn)品983件，完工B產(chǎn)品750件。結轉其完工成本。

5．練習收入、利潤形成及利潤分配的核算。中大公司2004年12月有關收入、利潤及利潤分配業(yè)務如下，根據(jù)這些經(jīng)濟業(yè)務，編制會計分錄并登記“本年利潤”賬戶、“利潤分配”總賬及明細賬。

（1）12月6日，銷售A、B產(chǎn)品。其中，銷售A產(chǎn)品500件，單位售價250元，計125000元，增值稅額21250元；銷售B產(chǎn)品1000件，單位售價350元，計350000元，增值稅額59500元。以上款項均已收存銀行。

（2）12月15日，取得投資收益5300元，存入銀行。

（3）12月16日，轉讓材料收入30000元，存入銀行。該材料賬面成本25000元。

（4）12月18日，取得補貼收入12300元。

（5）12月22日，用銀行存款支付抗洪捐贈款15000元。

（6）12月22日，將無法支付長城公司的應付賬款68000元轉作營業(yè)外收入。

（7）12月31日，結轉本月已銷A產(chǎn)品500件、B產(chǎn)品1000件的生產(chǎn)成本。A產(chǎn)品單位生產(chǎn)成本157元，B產(chǎn)品單位生產(chǎn)成本269元。

（8）12月31日，有關損益類賬戶本月發(fā)生額如下：

主營業(yè)務收入（貸方）：475000元

其他業(yè)務收入（貸方）：30000元

投資收益（貸方）：5300元

營業(yè)外收入（貸方）：80300元

主營業(yè)務成本（借方）：347500元

銷售費用（借方）：70000元

主營業(yè)務稅金及附加（借方）：20593．80元

管理費用（借方）：55940元

財務費用（借方）：10500元

其他業(yè)務成本（借方）：25000元

營業(yè)外支出（借方）：15000元

將上述損益類賬戶的發(fā)生額結轉至“本年利潤”賬戶。

（9）12月31日，按利潤總額的25%計算應繳納所得稅并轉賬。

（10）12月31日，按稅后凈利潤的10%提取法定盈余公積金、8%提取任意盈余公積、30%計提應付投資者利潤（12月初該公司“本年利潤”賬戶貸方余額為5500000元）。

（11）12月31日，進行年終結賬，結清“本年利潤”、“利潤分配”賬戶。

復習思考題

1．貨幣資金包括哪些內容？

2．現(xiàn)金管理的內容包括哪些方面？

3．銀行結算方式有哪些？

4．資金籌集渠道有哪些？分別包括什么內容？

5．材料采購的核算為什么要同時開設“物資采購”和“原材料”兩個賬戶？

6．產(chǎn)品生產(chǎn)過程的核算內容有哪些？生產(chǎn)成本是如何構成的？

7．“生產(chǎn)成本”賬戶的核算內容有哪些？其結構是怎樣的？

8．為什么要設置“待攤費用”和“預提費用”賬戶？

9．產(chǎn)品銷售過程的核算內容有哪些？

10．主營業(yè)務成本的含義是什么？

11．利潤由哪幾部分構成？

12．營業(yè)利潤是哪些利潤和哪些費用抵減的結果？

13．“投資收益”賬戶的核算內容及結構如何？

14．“利潤分配”賬戶有關明細賬戶的結構如何？