第三節(jié)　提供勞務(wù)收入的核算

一、提供勞務(wù)收入的確認(rèn)

對(duì)于提供勞務(wù)收入，首先應(yīng)區(qū)分企業(yè)在資產(chǎn)負(fù)債表日對(duì)提供勞務(wù)交易的結(jié)果是否能夠可靠估計(jì)，并分別確認(rèn)。

(一)提供勞務(wù)交易的結(jié)果能夠可靠計(jì)量

1.提供勞務(wù)交易的結(jié)果能夠可靠估計(jì)的條件

要可靠估計(jì)提供勞務(wù)交易的結(jié)果，需同時(shí)滿足下列四個(gè)條件:

(1)收入的金額能夠可靠地計(jì)量。通常情況下，企業(yè)應(yīng)當(dāng)按照從提供勞務(wù)方已收或應(yīng)收的合同或協(xié)議價(jià)款確定提供勞務(wù)收入總額。隨著勞務(wù)的不斷提供，可能會(huì)根據(jù)實(shí)際情況增加或減少已收或應(yīng)收的合同或協(xié)議價(jià)款，此時(shí)，企業(yè)應(yīng)及時(shí)調(diào)整提供勞務(wù)收入總額。

(2)相關(guān)的經(jīng)濟(jì)利益很可能流入企業(yè)。與交易相關(guān)的經(jīng)濟(jì)利益，是指企業(yè)因履行勞務(wù)合同可從客戶那里獲得的勞務(wù)款。與交易相關(guān)的經(jīng)濟(jì)利益能夠流入企業(yè)時(shí)，企業(yè)才能確認(rèn)收入。企業(yè)可以從接受勞務(wù)方的信譽(yù)、以往的經(jīng)驗(yàn)以及雙方就結(jié)算方式和期限達(dá)成的協(xié)議等方面判斷與交易相關(guān)的經(jīng)濟(jì)利益能否流入企業(yè)。

(3)交易的完工進(jìn)度能夠可靠地確定。即交易的完工程度能夠合理地估計(jì)。企業(yè)確定提供勞務(wù)交易的完工進(jìn)度，通?？梢赃x用下列方法:已完工作的測(cè)量;已經(jīng)提供的勞務(wù)占應(yīng)提供勞務(wù)總量的比例;已經(jīng)發(fā)生的成本占估計(jì)總成本的比例。

(4)交易中已發(fā)生和將發(fā)生的成本能夠可靠地計(jì)量。企業(yè)應(yīng)建立完善的內(nèi)部成本核算制度和有效的內(nèi)部財(cái)務(wù)預(yù)算及報(bào)告制度，準(zhǔn)確提供每期發(fā)生的成本，對(duì)完成剩余勞務(wù)將要發(fā)生的成本作出科學(xué)、可靠的估計(jì)，并隨著勞務(wù)的不斷提供或外部情況的不斷變化，隨時(shí)對(duì)估計(jì)的成本進(jìn)行修訂。

2.完工百分比法的具體應(yīng)用

企業(yè)在資產(chǎn)負(fù)債表日提供勞務(wù)交易的結(jié)果能夠可靠估計(jì)的，應(yīng)當(dāng)采用完工百分比法確認(rèn)提供勞務(wù)收入。

完工百分比法，是指按照提供勞務(wù)交易的完工進(jìn)度確認(rèn)收入與費(fèi)用的方法。在采用完工百分比法確認(rèn)收入和費(fèi)用時(shí)，收入和相關(guān)的費(fèi)用應(yīng)以企業(yè)在資產(chǎn)負(fù)債表日提供的勞務(wù)收入總額或估計(jì)總成本乘以完工程度扣除以前期間累計(jì)已確認(rèn)提供勞務(wù)收入或已確認(rèn)勞務(wù)成本后的金額確認(rèn)。用公式表示如下:本期確認(rèn)的收入=勞務(wù)總收入×本期末止勞務(wù)的完成程度-以前期間已確認(rèn)的

收入

本期確認(rèn)的費(fèi)用=勞務(wù)總成本×本期末止勞務(wù)的完成程度-以前期間已確認(rèn)的

費(fèi)用

(二)提供勞務(wù)的結(jié)果不能夠可靠計(jì)量

企業(yè)在資產(chǎn)負(fù)債表日提供勞務(wù)交易結(jié)果不能夠可靠估計(jì)的，即不能同時(shí)滿足上述四個(gè)條件時(shí)，企業(yè)不能采用完工百分比法確認(rèn)提供勞務(wù)收入。此時(shí)企業(yè)應(yīng)正確預(yù)計(jì)已經(jīng)發(fā)生的勞務(wù)成本能夠得到補(bǔ)償和不能得到補(bǔ)償，分別進(jìn)行會(huì)計(jì)處理:

(1)已經(jīng)發(fā)生的勞務(wù)成本預(yù)計(jì)能夠得到補(bǔ)償?shù)?，按照已?jīng)發(fā)生的勞務(wù)成本金額確認(rèn)提供勞務(wù)收入，并按相同金額結(jié)轉(zhuǎn)勞務(wù)成本。

(2)已經(jīng)發(fā)生的勞務(wù)成本預(yù)計(jì)部分能夠得到補(bǔ)償?shù)?，?yīng)按能夠得到補(bǔ)償?shù)膭趧?wù)成本金額確認(rèn)提供勞務(wù)收入，并結(jié)轉(zhuǎn)已發(fā)生的勞務(wù)成本。

(3)已經(jīng)發(fā)生的勞務(wù)成本預(yù)計(jì)全部不能得到補(bǔ)償?shù)模瑧?yīng)將已經(jīng)發(fā)生的勞務(wù)成本計(jì)入當(dāng)期損益，不確認(rèn)提供勞務(wù)收入。

二、提供勞務(wù)收入核算設(shè)置的賬戶

“勞務(wù)成本”賬戶，用來核算企業(yè)對(duì)外提供勞務(wù)過程中所發(fā)生的成本。該賬戶屬于成本類賬戶，借方登記發(fā)生的各項(xiàng)勞務(wù)成本，貸方登記結(jié)轉(zhuǎn)已完成勞務(wù)的成本，期末借方余額反映企業(yè)尚未完成或尚未結(jié)轉(zhuǎn)的勞務(wù)成本。本賬戶應(yīng)按提供勞務(wù)種類設(shè)置明細(xì)賬進(jìn)行明細(xì)核算。該賬戶的結(jié)構(gòu)如圖8-12所示。

圖8-12　“勞務(wù)成本”賬戶

三、提供勞務(wù)收入的核算

(一)提供勞務(wù)交易結(jié)果能夠可靠計(jì)量的會(huì)計(jì)處理

［例8-14］某咨詢企業(yè)于2009年7月1日與客戶簽訂一項(xiàng)咨詢合同。合同規(guī)定，咨詢期為2年，咨詢費(fèi)為2 400 000元，客戶分三次等額支付，第一次在項(xiàng)目開始時(shí)支付，第二次在項(xiàng)目中期支付，第三次在項(xiàng)目結(jié)束時(shí)支付。估計(jì)總成本為1 600 000元(假定均為咨詢?nèi)藛T工資)，其中，2009年發(fā)生成本380 000元，2010年發(fā)生成本800 000元，2011年發(fā)生成本420 000元。假定成本估計(jì)十分準(zhǔn)確，咨詢費(fèi)也能可靠收回，該企業(yè)按照時(shí)間比例確定該項(xiàng)勞務(wù)的完成程度。會(huì)計(jì)分錄為:

(1)2009年實(shí)際發(fā)生成本時(shí):

借:勞務(wù)成本380 000

貸:應(yīng)付職工薪酬380 000

(2)2009年預(yù)收賬款時(shí):

借:銀行存款800 000

貸:預(yù)收賬款800 000

(3)2009年12月31日，按完工百分比法確認(rèn)收入和費(fèi)用時(shí):

勞務(wù)的完成程度=6個(gè)月÷24個(gè)月=25%

應(yīng)確認(rèn)的收入=2 400 000×25%-0=600 000(元)

應(yīng)確認(rèn)的費(fèi)用=1 600 000×25%-0=400 000(元)

借:預(yù)收賬款600 000

貸:主營(yíng)業(yè)務(wù)收入600 000

借:主營(yíng)業(yè)務(wù)成本400 000

貸:勞務(wù)成本400 000

(4)2010年實(shí)際發(fā)生成本時(shí):借:勞務(wù)成本800 000

貸:應(yīng)付職工薪酬800 000

(5)2010年預(yù)收賬款時(shí):

借:銀行存款800 000

貸:預(yù)收賬款800 000

(6)2010年12月31日，按完工百分比法確認(rèn)收入和費(fèi)用時(shí):

勞務(wù)的完成程度=18個(gè)月÷24個(gè)月=75%

應(yīng)確認(rèn)的收入=2 400 000×75%-600 000=1 200 000(元)

應(yīng)確認(rèn)的費(fèi)用=1 600 000×75%-400 000=800 000(元)

借:預(yù)收賬款1 200 000

貸:主營(yíng)業(yè)務(wù)收入1 200 000

借:主營(yíng)業(yè)務(wù)成本800 000

貸:勞務(wù)成本800 000

(7)2011年實(shí)際發(fā)生成本時(shí):

借:勞務(wù)成本420 000

貸:應(yīng)付職工薪酬420 000

(8)2011年預(yù)收賬款時(shí):

借:銀行存款800 000

貸:預(yù)收賬款800 000

(9)2011年7月1日完工時(shí)，確認(rèn)剩余收入和費(fèi)用時(shí):

借:預(yù)收賬款600 000

貸:主營(yíng)業(yè)務(wù)收入600 000

借:主營(yíng)業(yè)務(wù)成本400 000

貸:勞務(wù)成本400 000

(二)提供勞務(wù)交易結(jié)果不能可靠計(jì)量的會(huì)計(jì)處理

［例8-15］甲公司于2009年12月20日接受乙公司委托，為其新招收的工人進(jìn)行崗前培訓(xùn)，培訓(xùn)期6個(gè)月，2010年1月1日起開學(xué)。協(xié)議約定，乙公司應(yīng)向甲公司支付的培訓(xùn)費(fèi)總額為120 000元，分三次等額支付，第一次在開學(xué)時(shí)預(yù)付，第二次在2010年4月1日支付，第三次在培訓(xùn)結(jié)束時(shí)支付。2010年1月1日，乙公司預(yù)付了第一筆培訓(xùn)費(fèi)。至2010年3月31日，甲公司發(fā)生培訓(xùn)成本50 000元(假定均為培訓(xùn)人員的薪酬)。2010年4月1日，甲公司得知乙公司發(fā)生經(jīng)營(yíng)困難，后兩次培訓(xùn)費(fèi)能否收回尚難確定。甲公司的賬務(wù)處理如下:

(1)2010年1月1日，收到乙公司預(yù)付的第一筆培訓(xùn)費(fèi)時(shí):

借:銀行存款40 000

貸:預(yù)收賬款40 000

(2)實(shí)際發(fā)生培訓(xùn)支出時(shí):

借:勞務(wù)成本50 000

貸:應(yīng)付職工薪酬50 000

(3)2010年4月1日，確認(rèn)勞務(wù)收入并結(jié)轉(zhuǎn)勞務(wù)成本時(shí):

借:預(yù)收賬款40 000

貸:主營(yíng)業(yè)務(wù)收入40 000

借:主營(yíng)業(yè)務(wù)成本50 000

貸:勞務(wù)成本50 000