第六節(jié)　對(duì)外投資的期末計(jì)價(jià)

為了真實(shí)、客觀、穩(wěn)健地反映企業(yè)各項(xiàng)資產(chǎn)所處的狀況，企業(yè)在會(huì)計(jì)期末對(duì)企業(yè)的資產(chǎn)進(jìn)行檢查。對(duì)外投資作為能給企業(yè)帶來(lái)經(jīng)濟(jì)利益的資產(chǎn)，企業(yè)對(duì)其帶來(lái)經(jīng)濟(jì)利益的能力要重新進(jìn)行評(píng)估。企業(yè)對(duì)短期投資和長(zhǎng)期投資的期末計(jì)價(jià)，要分別進(jìn)行核算。

一、短期投資期末計(jì)價(jià)的核算

我國(guó)投資準(zhǔn)則要求對(duì)短期投資的期末計(jì)價(jià)按照成本與市價(jià)孰低計(jì)價(jià)。短期投資的成本是指短期投資的賬面余額。

(一)科目設(shè)置

通過(guò)設(shè)置“短期投資跌價(jià)準(zhǔn)備”來(lái)核算，期末計(jì)提短期投資跌價(jià)準(zhǔn)備，在資產(chǎn)負(fù)債表中作為短期投資的備抵。短期投資的賬面價(jià)值就等于其賬面余額減去短期投資跌價(jià)準(zhǔn)備。該備抵科目的對(duì)方科目為“投資收益——短期投資跌價(jià)準(zhǔn)備”。

(二)計(jì)提短期投資跌價(jià)準(zhǔn)備的會(huì)計(jì)核算

短期投資跌價(jià)準(zhǔn)備是根據(jù)短期投資的成本與市價(jià)進(jìn)行比較，較低者作為短期投資的賬面價(jià)值，當(dāng)市價(jià)低于成本時(shí)就要計(jì)提短期投資跌價(jià)準(zhǔn)備。市價(jià)，是指短期投資在市場(chǎng)上的交易價(jià)格，也是企業(yè)此時(shí)出售時(shí)可以收回的價(jià)格。企業(yè)一般參照期末證券市場(chǎng)上的收盤價(jià)格作為市價(jià)。當(dāng)期應(yīng)該計(jì)提的短期投資跌價(jià)準(zhǔn)備計(jì)算公式為：當(dāng)期應(yīng)該計(jì)提的短期投資跌價(jià)準(zhǔn)備=當(dāng)期市價(jià)低于成本的金額－“短期投資跌價(jià)準(zhǔn)備”科目的貸方余額

如果按上述公式計(jì)算的“當(dāng)期應(yīng)該計(jì)提的短期投資跌價(jià)準(zhǔn)備”為負(fù)，則應(yīng)該沖減已經(jīng)計(jì)提的短期投資跌價(jià)準(zhǔn)備，借記“短期投資跌價(jià)準(zhǔn)備”。

采用成本與市價(jià)孰低計(jì)價(jià)時(shí)，企業(yè)可以根據(jù)自身的實(shí)際情況，分別采用按投資總體、投資類別計(jì)提，如果某單項(xiàng)短期投資所占的比重較大(一般是在10%以上)，則該項(xiàng)投資按單獨(dú)核算，計(jì)提跌價(jià)損失準(zhǔn)備。

例19　興榮公司2003年12月31日短期投資成本與市價(jià)金額如表5－1。

表5－1

假設(shè)公司短期投資跌價(jià)準(zhǔn)備科目期末無(wú)余額。

(1)如果采用按總體計(jì)提，則會(huì)計(jì)處理分錄為：

借：投資收益——短期投資跌價(jià)準(zhǔn)備　　　17350

　貸：短期投資跌價(jià)準(zhǔn)備　　　　　17350

(2)如果按短期投資的類別計(jì)提，則會(huì)計(jì)處理分錄為：

借：投資收益——短期投資跌價(jià)準(zhǔn)備　　17350

　貸：短期投資跌價(jià)準(zhǔn)備——股票　　　　15850

　　　　　　　　　　　——債券　　　　1500

(3)如果按單項(xiàng)計(jì)提，則會(huì)計(jì)處理的分錄為：

借：投資收益——短期投資跌價(jià)準(zhǔn)備　　82400

貸：短期投資跌價(jià)準(zhǔn)備——股票B　　14200

　　　　　　　　　　——股票D　　　　　　3200

　　　　　　　　　　——F企業(yè)債券　　　65000

二、長(zhǎng)期投資的期末計(jì)價(jià)的核算

按照投資的要求，企業(yè)應(yīng)該對(duì)長(zhǎng)期的對(duì)外投資的賬面價(jià)值定期、逐項(xiàng)地進(jìn)行檢查，至少在每個(gè)會(huì)計(jì)年度的期末要進(jìn)行一次。當(dāng)發(fā)現(xiàn)企業(yè)的長(zhǎng)期投資期末的可回收金額低于賬面價(jià)值時(shí)，應(yīng)當(dāng)計(jì)提減值準(zhǔn)備，重新對(duì)該投資進(jìn)行計(jì)價(jià)。可回收金額選取該項(xiàng)投資的出售凈價(jià)與企業(yè)持有該項(xiàng)投資預(yù)計(jì)的未來(lái)現(xiàn)金流量的現(xiàn)值之中的較高者。

(一)科目設(shè)置

通過(guò)設(shè)置“長(zhǎng)期投資減值準(zhǔn)備”來(lái)核算企業(yè)計(jì)提的長(zhǎng)期投資減值準(zhǔn)備，該科目是“長(zhǎng)期債權(quán)投資”和“長(zhǎng)期股權(quán)投資”的備抵科目。當(dāng)長(zhǎng)期投資發(fā)生減值時(shí)，貸記“長(zhǎng)期投資減值準(zhǔn)備”，當(dāng)以前已經(jīng)確認(rèn)的長(zhǎng)期投資損失的價(jià)值得到恢復(fù)，而轉(zhuǎn)回時(shí)，借記“長(zhǎng)期投資減值準(zhǔn)備”。對(duì)方科目為“投資收益——長(zhǎng)期投資減值準(zhǔn)備”?！伴L(zhǎng)期投資減值準(zhǔn)備”科目的期末貸方余額反映的是累計(jì)計(jì)提的長(zhǎng)期投資減值準(zhǔn)備。

(二)計(jì)提長(zhǎng)期投資減值準(zhǔn)備的會(huì)計(jì)核算

長(zhǎng)期投資的減值存在兩種情況，一是暫時(shí)性的減值，另一種是永久性的減值。由于被投資企業(yè)暫時(shí)的財(cái)務(wù)狀況，或市價(jià)變化引起的減值屬于暫時(shí)性減值，暫時(shí)性減值可能在未來(lái)得到恢復(fù)，而由于某些原因例如自然災(zāi)害，被投資企業(yè)的經(jīng)營(yíng)狀況發(fā)生重大變化，引起的預(yù)計(jì)未來(lái)不可能再得到恢復(fù)的減值屬于永久性減值。我國(guó)的制度規(guī)定，無(wú)論是暫時(shí)性的減值，還是永久性的減值，均直接計(jì)入當(dāng)期損益。但是對(duì)于暫時(shí)性的減值，當(dāng)投資的價(jià)值得以恢復(fù)時(shí)，可以在已經(jīng)確認(rèn)的投資減值數(shù)額內(nèi)予以轉(zhuǎn)回。

例20　2002年1月1日，發(fā)達(dá)公司對(duì)子龍實(shí)業(yè)公司的長(zhǎng)期股票投資，發(fā)達(dá)公司對(duì)該項(xiàng)投資以成本法核算。2002年12月31日，該項(xiàng)投資的賬面價(jià)值為375000元，由于子龍公司的股票價(jià)格下跌，按市價(jià)計(jì)算其可回收金額為359000元。

根據(jù)上述資料，發(fā)達(dá)公司對(duì)該項(xiàng)投資計(jì)提長(zhǎng)期投資減值準(zhǔn)備的會(huì)計(jì)處理分錄為：

借：投資收益——長(zhǎng)期投資減值準(zhǔn)備　　　16000

　貸：長(zhǎng)期投資減值準(zhǔn)備　　　16000

例21　例2中所述的子龍公司的股票，在2003年有所回升，2003年12月31日，發(fā)達(dá)公司所持有的該公司的股票價(jià)值上升到365000元。

發(fā)達(dá)公司對(duì)該項(xiàng)投資應(yīng)作的會(huì)計(jì)處理分錄為：

借：長(zhǎng)期投資減值準(zhǔn)備　　6000

　貸：投資收益——長(zhǎng)期投資減值準(zhǔn)備　　6000

例22　假如2004年子龍公司的經(jīng)營(yíng)形勢(shì)大好，其股票價(jià)格大幅上漲，發(fā)達(dá)公司所持有的子龍公司的股票，在2004年12月31日，按市價(jià)計(jì)算達(dá)到386000元。

可以沖減的長(zhǎng)期投資減值準(zhǔn)備金額為：16000－6000= 10000(元)

則發(fā)達(dá)公司對(duì)該情況所作的會(huì)計(jì)處理的分錄為：

借：長(zhǎng)期投資減值準(zhǔn)備　　10000

　貸：投資收益——長(zhǎng)期投資減值準(zhǔn)備　　10000

三、投資的劃轉(zhuǎn)

當(dāng)企業(yè)改變所持有的短期投資的投資目的，企業(yè)可以將所持有的短期投資在會(huì)計(jì)期末劃轉(zhuǎn)為長(zhǎng)期投資，在劃轉(zhuǎn)時(shí)，要求按照成本與市價(jià)孰低進(jìn)行劃轉(zhuǎn)的核算。

計(jì)劃處置的長(zhǎng)期投資不調(diào)整至短期投資，其會(huì)計(jì)處理按照企業(yè)的長(zhǎng)期投資的處置方法核算。1年內(nèi)到期的長(zhǎng)期債券，只在資產(chǎn)負(fù)債表中單獨(dú)列示，不劃轉(zhuǎn)為短期投資。