第11章　折舊的估算和記錄

在這一章里我們將考慮把固定資產(chǎn)的資本支出分布到該資產(chǎn)的使用壽命中去的方式。這樣就可以把合理的費(fèi)用數(shù)額分別記錄到每一年的損益賬中，資產(chǎn)負(fù)債表就可以反映出更加準(zhǔn)確和最新的資產(chǎn)價(jià)值。我們將研究?jī)煞N簿記的方法，因?yàn)閮深?lèi)的考試題你都會(huì)遇到。在你開(kāi)始學(xué)習(xí)這一章的內(nèi)容之前，你應(yīng)該回顧一下第3章的3.8小節(jié)折舊和第8章8.2小節(jié)關(guān)于資本支出的內(nèi)容。

11.1　折舊的估算

大部分固定資產(chǎn)都有一個(gè)使用壽命的年限。折舊這個(gè)術(shù)語(yǔ)就是用來(lái)描述這些資產(chǎn)在其使用壽命中不斷減少價(jià)值的過(guò)程。唯一可以完全肯定折舊數(shù)額的方式就是賣(mài)掉這一資產(chǎn)。因此，如果一輛汽車(chē)在1989年1月1日的成本是4,000英鎊，在1989年12月31日賣(mài)出時(shí)得到了3,000英鎊，我們可以相當(dāng)肯定地說(shuō)該資產(chǎn)在1989年的折舊數(shù)額是1,000英鎊。

企業(yè)里的人當(dāng)然不會(huì)為此而賣(mài)掉他們的固定資產(chǎn)。用這樣簡(jiǎn)單的做法來(lái)得知準(zhǔn)確的折舊數(shù)額顯然不是我們要討論的問(wèn)題。因此需要掌握一些估算折舊數(shù)額的方法。最為準(zhǔn)確的方法是讓有資格的人士來(lái)進(jìn)行評(píng)估，看看到了每一經(jīng)營(yíng)年度結(jié)束時(shí)，每項(xiàng)資產(chǎn)到底價(jià)值多少。因此，如果一臺(tái)機(jī)器在1989 年12月31日時(shí)價(jià)值1,800英鎊，到了1990年12月31日評(píng)估為1,600英鎊。我們就可以說(shuō)200英鎊是經(jīng)過(guò)可靠評(píng)估的該機(jī)器在1990年12月31日的折舊數(shù)額。在一家小型企業(yè)里，對(duì)于少量的固定資產(chǎn)每一年都進(jìn)行評(píng)估并不是太困難。對(duì)于大型的企業(yè)中大量的各種固定資產(chǎn)來(lái)說(shuō)，這樣做就成問(wèn)題了。會(huì)計(jì)師在解決這些問(wèn)題時(shí)是采用下面的一些方法來(lái)估算折舊的。

11.2　平均分期方法

如同字面上的意思一樣，這種方法是把資產(chǎn)按照其使用壽命分成相同的等份來(lái)進(jìn)行折舊。例如，1989年1月1日購(gòu)買(mǎi)了價(jià)值10,000英鎊的設(shè)備，預(yù)計(jì)可以有十年的使用壽命。因此，按平均分期方法就是要求每年勾銷(xiāo)1,000英鎊的數(shù)額的資產(chǎn)價(jià)值來(lái)折舊?？梢杂靡粋€(gè)簡(jiǎn)單的公式來(lái)得到每年的折舊數(shù)額：

許多固定資產(chǎn)到了使用壽命結(jié)束時(shí)還是具有一定的價(jià)值，這被認(rèn)為是殘值?？紤]到資產(chǎn)還有一些殘余價(jià)值，上面的公式可以調(diào)整為：

假如上面例子中的設(shè)備估計(jì)有500英鎊的殘值。在十年中每年需要購(gòu)銷(xiāo)的折舊的數(shù)額就是：

練習(xí)11.1

一家新公司在1996年1月1日開(kāi)張。它的固定資產(chǎn)包括了一臺(tái)花13,000英鎊購(gòu)買(mǎi)的新機(jī)器。這臺(tái)機(jī)器的使用期限是八年，到時(shí)候的殘值評(píng)估為1,000英鎊。

（a）計(jì)算每年需要勾銷(xiāo)的折舊數(shù)額。

（b）說(shuō)出這臺(tái)機(jī)器到1989年年底的價(jià)值是多少。

為了可以得到一項(xiàng)資產(chǎn)在其使用壽命期間的任何階段的價(jià)值數(shù)額，可以參考下面這樣的表格。這里就是練習(xí)11.1中的那臺(tái)機(jī)器的情況。

X機(jī)器：成本13,000英鎊

每一年同樣的折舊數(shù)額從資產(chǎn)的價(jià)值中勾銷(xiāo)。累計(jì)折舊的欄目可以讓我們一眼就看出到目前為止已經(jīng)勾銷(xiāo)的折舊數(shù)額的合計(jì)。從機(jī)器的成本中扣除了這一數(shù)字就可以在表中為我們提供出任何一年年底的價(jià)值。因此，到了1990年12月底已經(jīng)有五年折舊，也就是7,500英鎊，將要勾銷(xiāo)，機(jī)器的價(jià)值就是5,500英鎊。

這個(gè)方法也被稱(chēng)之為直線(xiàn)折舊法，因?yàn)槊恳荒暾叟f的數(shù)額都是一樣的。

11.3　分期遞減方法

這種方法是根據(jù)資產(chǎn)的價(jià)值，從第一年開(kāi)始，按照固定的百分比，每一年對(duì)資產(chǎn)進(jìn)行折舊。

舉例來(lái)說(shuō)，假如那家公司1989年1月1日花了13,000英鎊購(gòu)買(mǎi)機(jī)器，決定按照這種方法每年折舊10%。到了1989年年底，也就是第一年年底，需要計(jì)提的折舊將是：

在1990年年初，這臺(tái)機(jī)器的價(jià)值將是11,700英鎊，也就是機(jī)器的成本減去到這一天的折舊，或者說(shuō)是13,000英鎊減去1,300英鎊。折舊的比例保持不變，但是1990年需要計(jì)提的實(shí)際折舊數(shù)額卻應(yīng)該是：

你現(xiàn)在可以看出為什么這種方法被認(rèn)為是分期遞減方法。雖然折舊的比例保持不變，但是資產(chǎn)的價(jià)值在遞減。因此，每一年實(shí)際計(jì)提的折舊數(shù)額也在遞減。

練習(xí)11.2

完成下面X機(jī)器的折舊表格，使用分期遞減方法，采用固定的10%的比例。折舊的計(jì)算要精確到1英鎊。

X機(jī)器：成本13,000英鎊

我們現(xiàn)在可以來(lái)看一看在分類(lèi)賬上記錄折舊的問(wèn)題。這里有兩種主要的方法。第一種我稱(chēng)之為簡(jiǎn)單方法，另外一種是累計(jì)折舊方法。

11.4　記錄折舊——簡(jiǎn)單方法

這種方法在第3章中已經(jīng)介紹過(guò)。每一項(xiàng)需要折舊的資產(chǎn)都有自己的折舊賬。在每一財(cái)務(wù)年度結(jié)束時(shí)，在資產(chǎn)賬上要貸記這一年的折舊數(shù)額，在折舊賬上要記入借方。折舊賬上的分錄然后要轉(zhuǎn)到損益賬上，作為這一期間的費(fèi)用。最后，資產(chǎn)賬要計(jì)算余額，資產(chǎn)負(fù)債表上要反映出從這一年開(kāi)始的資產(chǎn)價(jià)值中扣除當(dāng)年的折舊以后的資產(chǎn)的最終價(jià)值。

有一個(gè)例子可以有助于說(shuō)得更清楚些。我們將利用前面練習(xí)中的折舊表格所提供信息，表示出這些賬戶(hù)在頭兩年完成后的情況。跟蹤出現(xiàn)在分類(lèi)賬上的復(fù)式分錄，注意觀(guān)察決算賬上的分錄。

年度損益賬（截至1986年12月31日）

資產(chǎn)負(fù)債表（ 1986年12月31日）

年度損益賬（截至1987年12月31日）

資產(chǎn)負(fù)債表（ 1987年12月31日）

練習(xí)11.3

完成截至1988年年底的有關(guān)機(jī)器和機(jī)器折舊的賬目。

11.5　記錄折舊——累計(jì)方法

和前面剛剛討論過(guò)的方法比較起來(lái)，這種方法需要使用另外的賬戶(hù)來(lái)保存截至某個(gè)時(shí)間的累計(jì)折舊記錄。這個(gè)賬通常被稱(chēng)為折舊準(zhǔn)備賬，可是更加正確的叫法應(yīng)該是累計(jì)折舊賬。

這一方法是每一年底在折舊賬上制作借方分錄，記錄當(dāng)年的折舊。不是在資產(chǎn)賬上制作貸方分錄，而是在折舊準(zhǔn)備賬上記入借方。我們還是以這個(gè)機(jī)器折舊的例子，在分期遞減賬進(jìn)行頭兩年的折舊，作法應(yīng)該是這樣：

正如你所看到的那樣，這里的折舊賬和簡(jiǎn)單方法的折舊賬幾乎完全一樣——只是摘要有一點(diǎn)變動(dòng)。實(shí)際的區(qū)別是在資產(chǎn)賬上。現(xiàn)在所反映的價(jià)值還是資產(chǎn)的成本，沒(méi)有從賬上減去折舊。你可能有充分的理由認(rèn)為每一年計(jì)算資產(chǎn)賬上的余額沒(méi)有什么實(shí)際意義，但是，最好還是繼續(xù)這樣做，以表示每一年該賬都得到了注意。為了得知到某一日期資產(chǎn)的價(jià)值，現(xiàn)在就需要在準(zhǔn)備賬上把折舊余額合計(jì)起來(lái)成為累計(jì)的折舊余額。因此，在1987年12月31日機(jī)器的價(jià)值應(yīng)該是10,530英鎊，也就是：

損益賬的賬目將和使用其他方法時(shí)完全一樣。資產(chǎn)負(fù)債表上的賬目將有所不同，當(dāng)然，那是因?yàn)槲覀兛偸且硎境鲑Y產(chǎn)的成本價(jià)值減去當(dāng)時(shí)的累計(jì)折舊。這一區(qū)別不會(huì)出現(xiàn)在第一年，因?yàn)榈谝荒甑睦塾?jì)折舊和當(dāng)時(shí)的折舊是一樣的。當(dāng)然，從第二年開(kāi)始你將會(huì)看到這一區(qū)別。需要強(qiáng)調(diào)的是無(wú)論采用哪種方法，資產(chǎn)負(fù)債表反映出來(lái)的實(shí)際最終的資產(chǎn)價(jià)值都應(yīng)該是一樣的。你可以自己來(lái)比較一下這兩條賬目和147頁(yè)賬目中的區(qū)別。

資產(chǎn)負(fù)債表（ 1986年12月31日）

資產(chǎn)負(fù)債表（ 1987年12月31日）

練習(xí)11.4

完成截至1988年年底的有關(guān)機(jī)器和機(jī)器折舊的賬目。這一次要采用折舊準(zhǔn)備的方法。

第二種計(jì)算折舊的方法有一個(gè)方面經(jīng)常會(huì)給學(xué)生們帶來(lái)疑問(wèn)，就是賬戶(hù)的名稱(chēng)?！罢叟f準(zhǔn)備賬”這一名稱(chēng)給人的印象是把資金實(shí)際上留了出來(lái)，可以在固定資產(chǎn)使用壽命完結(jié)后用來(lái)進(jìn)行購(gòu)買(mǎi)更新。這種印象是不對(duì)的。折舊準(zhǔn)備賬只是用來(lái)對(duì)每年計(jì)提的數(shù)額進(jìn)行總計(jì)或者累計(jì)的賬目。正因?yàn)槿绱?，“累?jì)折舊賬”或者“總計(jì)折舊賬”這樣的術(shù)語(yǔ)才更加準(zhǔn)確。當(dāng)然了，一家企業(yè)要是從凈利潤(rùn)中留出一大筆數(shù)額用作企業(yè)更新報(bào)廢的資產(chǎn)，這也沒(méi)人說(shuō)不行。不過(guò)，折舊準(zhǔn)備賬是不會(huì)自動(dòng)出現(xiàn)這些數(shù)額的——利潤(rùn)的保留或者用來(lái)“再投資”都需要更加主動(dòng)的方式來(lái)進(jìn)行決策。

11.6　進(jìn)一步的計(jì)算

前面我們一直關(guān)注的是固定資產(chǎn)折舊的計(jì)算，這些資產(chǎn)在整個(gè)財(cái)務(wù)年度中都一直在企業(yè)里存在著。在實(shí)踐中，偶然也會(huì)出現(xiàn)企業(yè)在一個(gè)財(cái)務(wù)年度中間半路購(gòu)買(mǎi)資產(chǎn)的情況。一旦出現(xiàn)這種情況，你就需要計(jì)算相關(guān)賬戶(hù)中這一年折舊的正確比例。

例如，我們?cè)谶@一章的前面已經(jīng)表示過(guò)的截至12月31日財(cái)務(wù)年度的這家企業(yè)的賬戶(hù)。假如它在1989年7月1日購(gòu)買(mǎi)一臺(tái)價(jià)值6,000英鎊的設(shè)備，評(píng)估其使用壽命是十年，到那個(gè)時(shí)候的殘值是200英鎊。采用平均分期方法計(jì)算的折舊是：

＝每年折舊580英鎊

當(dāng)然，在1989年，該設(shè)備要是折舊580英鎊顯然不對(duì)，因?yàn)樵撡Y產(chǎn)僅僅使用了六個(gè)月。因此，1989年正確的折舊數(shù)額應(yīng)該是：

6/12或者是1/2 × 580英鎊＝290英鎊

練習(xí)11.5

還是這家企業(yè)在1989年4月1日購(gòu)買(mǎi)了一輛汽車(chē)，價(jià)值5,000英鎊。它決定采取分期遞減的方法每年折舊30%。計(jì)算出1989年12月31日結(jié)束的財(cái)務(wù)年度需要計(jì)提的折舊數(shù)額。

計(jì)算這些比例的時(shí)候需要仔細(xì)一些。大多數(shù)的考試題中資產(chǎn)的購(gòu)買(mǎi)日期都是在月初或者是月末。從4月1日到12月31日將被算作是九個(gè)月，如果資產(chǎn)是在4月30日購(gòu)買(mǎi)的，1989年的使用時(shí)間就只有八個(gè)月。因此后一種情況的比例是：

8/12或者2/3。

你可能不知道該如何處理一件在當(dāng)年9月19日購(gòu)買(mǎi)的資產(chǎn)的折舊問(wèn)題。是不是應(yīng)該按使用的天數(shù)來(lái)計(jì)算該資產(chǎn)在這一年的折舊比例？答案是否定的。折舊只是一種評(píng)估。因此，在計(jì)算時(shí)只要對(duì)第一年里的完整的月份進(jìn)行合計(jì)，這也就足夠了。所以，在這種情況下折舊數(shù)額的比例應(yīng)該是：

3/12或者1/4。

因?yàn)樵撡Y產(chǎn)只使用了三個(gè)整月份，就是10月、11月和12月。

11.7　資產(chǎn)處置和折舊調(diào)整

固定資產(chǎn)在賣(mài)出時(shí)往往很難保證賣(mài)出完全等于賬面價(jià)值的價(jià)格。如果能做到，那除非是折舊的評(píng)估能夠達(dá)到100%的準(zhǔn)確！

如果資產(chǎn)賣(mài)出的價(jià)格低于賬面價(jià)值，我們也許會(huì)說(shuō)我們的銷(xiāo)售虧損了，然而事實(shí)上也許是我們過(guò)低地評(píng)估了折舊數(shù)額，沒(méi)有勾銷(xiāo)足夠的資產(chǎn)價(jià)值；如果資產(chǎn)賣(mài)出的價(jià)格高于賬面價(jià)值，我們也許會(huì)說(shuō)我們的銷(xiāo)售有利潤(rùn)，可是也許真正的情況是我們過(guò)高地評(píng)估和計(jì)提了折舊的數(shù)額。不管出現(xiàn)了哪種情況,都需要對(duì)賣(mài)出資產(chǎn)的這一年的損益賬上的折舊進(jìn)行調(diào)整。

例如，一輛具有賬面價(jià)值2,000英鎊的汽車(chē)賣(mài)出的價(jià)格是1,800英鎊。銷(xiāo)售造成的這200英鎊的虧損，或者說(shuō)折舊的準(zhǔn)備不足，需要加到費(fèi)用上：

如果這輛車(chē)賣(mài)出了2,300英鎊，而其賬面價(jià)值2,000英鎊，銷(xiāo)售產(chǎn)生的利潤(rùn)，或者說(shuō)折舊準(zhǔn)備過(guò)量可以這樣表示：

這300英鎊上的括號(hào)表示這一數(shù)額要從這一年的其他費(fèi)用中扣除出來(lái)。

練習(xí)11.6

察看下面零售商M.柴格的試算平衡表，出自他1990年6月30日的賬簿。

編制一份截至1990年6月30日的購(gòu)銷(xiāo)損益賬以及一份那天的資產(chǎn)負(fù)債表，補(bǔ)充進(jìn)下面的內(nèi)容：

（a）1990年6月30日的庫(kù)存，10,000英鎊。

（b）固定資產(chǎn)準(zhǔn)備按照成本的10%進(jìn)行折舊。

（c）需要勾銷(xiāo)的壞賬80英鎊，以及按照應(yīng)收賬款數(shù)的5%所作的調(diào)整準(zhǔn)備。

（d）總費(fèi)用包括預(yù)付1990年7月的租金200英鎊。