一、稅收流失的涵義

在英文中稅收被稱為“tax”，這個(gè)詞源于拉丁文的詞匯，本義為“忍受”，“國家從你口袋里掏錢，你還得忍受”，因而西方人常說：“唯有納稅與死亡是不可避免的?！奔{稅人納稅并非出于自由意志，而是國家憑借著它的政治權(quán)力將其法制化。直接規(guī)定人們某種義務(wù)，具有明顯的強(qiáng)制性，而納稅人納稅后將減少其可支配的收入又不能得到直接補(bǔ)償，于是納稅人產(chǎn)生抵觸情緒進(jìn)而想減輕、甚至擺脫稅收負(fù)擔(dān)，從而產(chǎn)生了稅收流失。

與稅收流失相關(guān)的概念有很多，如稅基侵蝕（tax base erosion）、稅收收入損失（tax revenue loss）、稅收損失（tax loss）、稅收缺口（tax gap）、偷逃稅（tax evasion）、避稅（tax avoidance）等。但大部分學(xué)者認(rèn)為，稅收流失的本質(zhì)是納稅人違背政府立法意圖而導(dǎo)致稅收收入難以按預(yù)期收歸國庫的行為。這些概念與國內(nèi)的概念是基本相對(duì)應(yīng)的，但就其準(zhǔn)確的含義來說仍然存在一定的差異。從所掌握的文獻(xiàn)看，“tax 1oss”（稅收損失）一詞，一般不是指稅收收入的減少，而是指稅收所造成的效率損失，即由于稅收制度的本身的原因，使全社會(huì)的資源配置產(chǎn)生扭曲而造成的效率損失，國內(nèi)也有人稱之為稅收的超額負(fù)擔(dān)。至于“tax gap”或“tax revenue 1oss”，雖然是指稅收收入減少的損失，但它通常只表示稅收收入減少這樣一種結(jié)果，而不像我們所說的稅收流失，既表示稅收收入減少的結(jié)果，又包括造成這種結(jié)果的各種現(xiàn)象、行為和動(dòng)態(tài)的過程。“tax evasion”泛指廣義的各種偷逃稅行為，其中是不包含避稅這部分內(nèi)容的，它的范圍不及我們所說的稅收流失的范圍廣。

國內(nèi)學(xué)者關(guān)于稅收流失的觀點(diǎn)可以分為以下五種。

第一種觀點(diǎn)將稅收流失的一些典型現(xiàn)象等同于稅收流失，這里的“典型現(xiàn)象”一般指偷逃稅和非法任意減免。

該種觀點(diǎn)認(rèn)為，在我國目前的稅收實(shí)際工作中，偷逃稅和非法任意減免是稅收流失最為普遍的現(xiàn)象，其所造成的國家稅收收入的損失占稅收流失的絕大部分比重。因此，稅收流失主要是指偷逃稅和非法任意減免。把偷逃稅和非法任意減免作為稅收流失的定義來研究無疑更易于把握，更有助于集中力量，解決我國稅收征管中的實(shí)際問題。但是僅僅把稅收流失等同于偷逃稅，則不僅不能揭示稅收流失的整體含義與本質(zhì)，更難以全面概括和把握與稅收流失有關(guān)的各種經(jīng)濟(jì)現(xiàn)象，也難以從更深刻、更全面的角度對(duì)稅收流失問題加以研究。

第二種觀點(diǎn)將稅收流失定義為“稅收人導(dǎo)致稅收收入減少”，亦即，稅收流失是各類納稅人利用各種手段增大利潤或竊取稅款而造成稅收收入減少的一種經(jīng)濟(jì)現(xiàn)象。

這種觀點(diǎn)同第一類觀點(diǎn)相比具有更強(qiáng)的概括性，但它僅僅是從納稅人的角度出發(fā)，而忽視了由于征稅人（或征收機(jī)關(guān)）和其他方面的原因所導(dǎo)致的稅收流失。事實(shí)上，雖然由納稅人違反稅法規(guī)定所造成的國家稅收收入損失構(gòu)成了我國目前稅收流失的主要方面，但由征稅人違規(guī)和其他方面原因所造成的稅收流失也是我國稅收征管中一個(gè)不容忽視的問題。此外，稅制、法律等方面的正式制度的缺陷和國民稅收意識(shí)淡漠、缺乏誠信納稅環(huán)境等非正式約束，也是造成稅收流失不可忽視的制度因素。因此，僅僅將稅收流失歸結(jié)為納稅人行為失當(dāng)，未免有失偏頗，因此這種觀點(diǎn)仍顯得不夠全面。

第三種觀點(diǎn)認(rèn)為，稅收流失是指在一定的稅收制度條件下國家對(duì)所有經(jīng)濟(jì)活動(dòng)所產(chǎn)生的收入應(yīng)該征收而實(shí)際上沒有征收入庫的稅款。

持這種觀點(diǎn)的人內(nèi)部也存在著爭議：即“應(yīng)該征收的收入”是指什么。一種觀點(diǎn)認(rèn)為，應(yīng)該征收的收入是指以現(xiàn)行稅法的有關(guān)規(guī)定（不包括有關(guān)稅收優(yōu)惠和減免的規(guī)定）或者是法定稅率作為判定標(biāo)準(zhǔn)，認(rèn)為凡是按照現(xiàn)行稅法規(guī)定或法定稅率的規(guī)定應(yīng)該征收而實(shí)際上未能征收入庫的稅收收入，包括稅收優(yōu)惠與減免而導(dǎo)致的稅收支出都屬于稅收流失。另一種觀點(diǎn)也是以現(xiàn)行稅收法規(guī)出發(fā)，從稅收缺位與稅收流失的本質(zhì)聯(lián)系來看，把稅收缺位作為導(dǎo)致稅收流失的原因之一來加以研究，這樣顯得更為恰當(dāng)⁽¹⁰⁾。

第四種觀點(diǎn)認(rèn)為，稅收流失是指在一定的稅收制度條件下，由于稅收行為關(guān)系人的行為失當(dāng)，稅收行為環(huán)境狀況惡化，或稅制配置不當(dāng)，以及稅收行為關(guān)系人的行為與環(huán)境之間不協(xié)調(diào)或沖突所引起的各種形式的稅收非正常耗散與漏損，以及由此而引起的社會(huì)經(jīng)濟(jì)相關(guān)效應(yīng)等⁽¹¹⁾。

持這種觀點(diǎn)的人認(rèn)為稅收流失不單純是一個(gè)稅收少收的問題，還應(yīng)包括為何少收及少收的效應(yīng)等方面的問題，因?yàn)槿绻话瑸楹紊偈占礊楹纬霈F(xiàn)稅收流失這一結(jié)果，就不能從根本上解決稅收流失問題，這是解決稅收流失不容回避的問題；如果對(duì)稅收流失的最終效應(yīng)在其中不加涵蓋，則會(huì)失去研究稅收流失的方向和目的。該觀點(diǎn)對(duì)稅收流失概括得比較全面，但概念的提出在于抓住事物最本質(zhì)的特征。稅收流失的本質(zhì)內(nèi)容是由于稅收行為關(guān)系人的行為失當(dāng)和其他方面的原因，所引起的稅收收入的損失，即稅收收入的減少。至于稅收流失所引起的社會(huì)經(jīng)濟(jì)相關(guān)效應(yīng)則屬于稅收流失的社會(huì)經(jīng)濟(jì)影響范疇，是由稅收流失的內(nèi)涵所引起的外部效應(yīng)，因此不應(yīng)包含在稅收流失的定義之中。

第五種觀點(diǎn)從理論上征稅空間與實(shí)際征稅額的差距出發(fā)，認(rèn)為我國目前的稅制存在缺陷，有的稅種應(yīng)開征而未開征，使得部分稅源未能開發(fā)出來，這也是一種潛在的稅收流失⁽¹²⁾。

這種觀點(diǎn)的不足在于，財(cái)稅理論界與實(shí)際工作部門所使用的稅收流失概念，不僅用來表示這一靜態(tài)結(jié)果，更被用來表示造成該結(jié)果的現(xiàn)象、行為和動(dòng)態(tài)過程，若將其僅定義為一靜態(tài)“差額”，就不能完全反映它所包括的豐富內(nèi)涵。

雖然以上各種稅收流失的定義及其所包含的范圍之間存在著很大的差別，但不難看出，它們之間也存在著很多共性：（1）都認(rèn)為稅收流失是國家稅收收入的減少；（2）都認(rèn)為判斷一種經(jīng)濟(jì)現(xiàn)象是否為稅收流失的標(biāo)準(zhǔn)為是否依法取得足額的稅收收入。