第一章　識(shí)別財(cái)務(wù)陷阱之一：負(fù)債作假

第一節(jié)　虛列其他應(yīng)付款

其他應(yīng)付款，可以說是會(huì)計(jì)報(bào)表的“聚寶盆”，因?yàn)槿藗兺盟鼇黼[瞞利潤(rùn)。其他應(yīng)付款也常常是調(diào)節(jié)各期收入和利潤(rùn)的“調(diào)節(jié)器”，當(dāng)收入多的時(shí)候，先在這兒存放一下，以備不景氣的年度使用。

通常情況下，其他應(yīng)付款只核算企業(yè)應(yīng)付其他單位或個(gè)人的零星款項(xiàng)，如應(yīng)付經(jīng)營(yíng)租入固定資產(chǎn)和包裝物的租金、存入保證金、應(yīng)付統(tǒng)籌退休金等。這些暫收應(yīng)付款構(gòu)成了企業(yè)的一項(xiàng)非經(jīng)常性負(fù)債，企業(yè)經(jīng)常發(fā)生的應(yīng)付供應(yīng)單位的貨款是在“應(yīng)付賬款”和“應(yīng)付票據(jù)”科目中核算。然而，在日常檢查中卻發(fā)現(xiàn)其他應(yīng)付款這個(gè)科目金額較大，再查明細(xì)更是魚龍混雜，很多不該進(jìn)的費(fèi)用都往里填。

“預(yù)提費(fèi)用”每個(gè)月都在漲、“其他應(yīng)付款”大額款項(xiàng)長(zhǎng)期掛賬是大多數(shù)企業(yè)普遍存在的現(xiàn)象。例如，某公司每月預(yù)提銷售人員業(yè)務(wù)費(fèi)，1998年實(shí)際發(fā)放額小于應(yīng)付額，余額7．9萬元轉(zhuǎn)入“其他應(yīng)付款”，一直未付。2000年工資總額中卻又包含了這筆款項(xiàng)，按照稅法規(guī)定企業(yè)稅前扣除的計(jì)稅工資，只能是企業(yè)當(dāng)年的實(shí)發(fā)數(shù)，而不是應(yīng)發(fā)數(shù)。該企業(yè)將長(zhǎng)期掛賬并未發(fā)放的銷售人員工資并入了計(jì)稅工資，多列費(fèi)用偷逃了企業(yè)所得稅，而且這種現(xiàn)象不在少數(shù)，造成這種現(xiàn)象的原因大多是因企業(yè)出于管理的需要，自行制定了各類人員的考核辦法，如銷售人員工資按其銷售收入的一定比例支付，且并不是按月定額支付，這往往造成預(yù)提的費(fèi)用總是大于實(shí)際支付數(shù)，其余額則計(jì)入“其他應(yīng)付款”。

例如，某公司將預(yù)提的上交管理費(fèi)掛賬達(dá)3年之久，經(jīng)調(diào)查，這筆所謂的“上交管理費(fèi)”已經(jīng)沒有了“婆家”，顯然是企業(yè)的一筆不需支付的收入。然而該公司依舊不屈不撓地將這4．7萬元轉(zhuǎn)入“其他應(yīng)付款”。經(jīng)調(diào)查，“其他應(yīng)付款”中長(zhǎng)期掛賬的款項(xiàng)竟占了5成，有的企業(yè)找不到支付的對(duì)象不轉(zhuǎn)收入而掛賬；有的企業(yè)購(gòu)物時(shí)享受折扣，仍將這筆不需支付的折扣掛了賬；有的企業(yè)將變賣邊角料取得的收入也計(jì)入“其他應(yīng)付款”，使這筆錢成了企業(yè)的“小金庫(kù)”。

由于“其他應(yīng)付款”能如此隱瞞收入，所以人們應(yīng)將“其他應(yīng)付款”明細(xì)科目與“應(yīng)收賬款”明細(xì)科目互相核對(duì)。如果發(fā)現(xiàn)“其他應(yīng)付款”中的債權(quán)人實(shí)際上是購(gòu)買公司產(chǎn)品的購(gòu)貨方，則應(yīng)進(jìn)一步審查是否有隱瞞收入的行為。

第二節(jié)　以長(zhǎng)期租賃隱藏負(fù)債

租賃是一種傳統(tǒng)的、現(xiàn)在仍然流行的融資方法。根據(jù)所體現(xiàn)的經(jīng)濟(jì)實(shí)質(zhì)不同，租賃分為經(jīng)營(yíng)性租賃與融資性租賃兩類?，F(xiàn)行會(huì)計(jì)準(zhǔn)則只要求資產(chǎn)負(fù)債表對(duì)融資性租賃的資產(chǎn)與負(fù)債予以反映，對(duì)于承租人而言，如果一項(xiàng)租賃業(yè)務(wù)滿足以下四項(xiàng)條件，即為融資性租賃，否則即為經(jīng)營(yíng)性租賃：出租人在租賃期滿時(shí)將資產(chǎn)所有權(quán)轉(zhuǎn)移給承租人；承租人享有廉價(jià)購(gòu)買選擇權(quán)；租賃期為資產(chǎn)使用年限的大部分（如75%以上）；租賃開始日最低租賃償付款的現(xiàn)值不小于資產(chǎn)公允市價(jià)的絕大部分（如90%以上）。

然而在事實(shí)上，基于前述的種種原因，承租人往往會(huì)想方設(shè)法地（有時(shí)以放棄一些利益為代價(jià)）和出租人締結(jié)租賃協(xié)議，例如：將租賃期規(guī)定得稍短于準(zhǔn)則限定的年限，使得盡管從經(jīng)濟(jì)實(shí)質(zhì)上考慮，與租賃資產(chǎn)所有權(quán)相關(guān)的風(fēng)險(xiǎn)和利益已基本轉(zhuǎn)讓給承租人，但是承租人仍可作為經(jīng)營(yíng)性租賃處理。

對(duì)承租者來說，租入設(shè)備擴(kuò)大了公司的生產(chǎn)能力，卻可以不增加公司的資產(chǎn)，從而有效地提高了公司的投資報(bào)酬率。

有些公司喜歡經(jīng)營(yíng)租賃，因?yàn)檫@樣債務(wù)就可以不進(jìn)入資產(chǎn)負(fù)債表。如果公司直接借款，那么債務(wù)就要進(jìn)入資產(chǎn)負(fù)債表。此外，公司可以因支付租金而享受稅收優(yōu)惠。但是這種經(jīng)營(yíng)租賃的風(fēng)險(xiǎn)比真正的負(fù)債風(fēng)險(xiǎn)要大，因此一些公司對(duì)自己存在的經(jīng)營(yíng)租賃交易隱瞞不說。

如世通公司就故意制造了這樣一個(gè)會(huì)計(jì)機(jī)制來隱藏負(fù)債，操縱會(huì)計(jì)利潤(rùn)，使得世通公司的賬面資產(chǎn)符合華爾街的期望，支撐它的股票價(jià)格。世通公司租用其他公司的網(wǎng)絡(luò)電線，并把它租用的電話網(wǎng)絡(luò)線的費(fèi)用登記為本公司的資本投資，但按照會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，世通公司只能把它自己建造的電話網(wǎng)絡(luò)線的費(fèi)用登記為資本投資。顯然，世通公司的這一會(huì)計(jì)戰(zhàn)略行為，故意偽裝了它的真實(shí)經(jīng)營(yíng)成本，高估了它的收入。

第三節(jié)　無法收回的壞賬長(zhǎng)期掛賬

企業(yè)在期末都應(yīng)對(duì)應(yīng)收賬款進(jìn)行檢查，具體分析各項(xiàng)應(yīng)收賬款的特性、金額的大小、信用期限、債務(wù)人的信譽(yù)和當(dāng)時(shí)的經(jīng)營(yíng)狀況等因素。

企業(yè)的應(yīng)收賬款符合下列條件之一時(shí)，應(yīng)確認(rèn)為壞賬：

（1）債務(wù)人死亡，以其遺產(chǎn)清償后仍無法收回；

（2）債務(wù)人破產(chǎn)，以其破產(chǎn)財(cái)產(chǎn)清償后仍無法收回；債務(wù)人較長(zhǎng)時(shí)期內(nèi)未履行其償債義務(wù)，并有足夠的證據(jù)表明無法收回或者收回的可能性較小。

企業(yè)確認(rèn)壞賬時(shí)，將該筆應(yīng)收賬款全部沖銷，由于確認(rèn)壞賬而發(fā)生的損失，作為本期期間費(fèi)用計(jì)入管理費(fèi)用，在稅前抵扣。但是有些企業(yè)為了不減少當(dāng)期利潤(rùn)，即使已經(jīng)確定某筆賬款已經(jīng)無法收回，仍然不確定壞賬損失，而是長(zhǎng)期掛在賬上。

另外，根據(jù)重要性原則，即使能夠使企業(yè)確認(rèn)壞賬的事實(shí)沒有發(fā)生，企業(yè)有證據(jù)判斷該筆賬款可能無法收回，應(yīng)該在報(bào)表附注中予以披露。

但是很少有企業(yè)會(huì)進(jìn)行披露，特別是對(duì)于數(shù)額較大的應(yīng)收賬款。這樣一旦壞賬真實(shí)發(fā)生，數(shù)額巨大，會(huì)造成公司股票的大跌，往往受損失的是中小投資者。

2000年天津造船廠由于資不抵債而破產(chǎn)，之前天津造船廠欠重機(jī)公司的5022萬元貨款破產(chǎn)后無法償還。因此，給重機(jī)公司當(dāng)年造成5022萬元的損失，而重機(jī)公司當(dāng)年凈虧損4656．67萬元。

也就是說，天津造船廠的破產(chǎn)直接導(dǎo)致了重機(jī)公司的虧損，重機(jī)公司也因?yàn)檫B續(xù)虧損在當(dāng)年戴上了ST的帽子。其實(shí)，天津造船廠經(jīng)營(yíng)不善在2000年以前就已發(fā)生，破產(chǎn)風(fēng)險(xiǎn)不斷加大。重機(jī)公司明知該公司的這筆應(yīng)收賬款的收回存在很大的不確定性，而沒有及早提取足夠的壞賬準(zhǔn)備，也沒有在財(cái)務(wù)報(bào)告中披露。而在公司戴上ST的帽子，股價(jià)下跌后，受損失最大的只能是普通的投資者。

對(duì)于長(zhǎng)期掛賬的應(yīng)收賬款，應(yīng)格外注意，要及時(shí)詢問企業(yè)相關(guān)人員長(zhǎng)期未收回賬款的原因，并作初步判斷是否該將其確認(rèn)為壞賬。最好向應(yīng)付款方發(fā)出函證，以確認(rèn)未付款原因以及付款的可能性大小。

函證就是直接發(fā)函給被查證單位的債務(wù)人，要求核實(shí)被查證單位應(yīng)收賬款賬戶余額的真實(shí)性、正確性，防止被查證單位以及有關(guān)人員在銷售業(yè)務(wù)中發(fā)生的差錯(cuò)或弄虛假、舞弊行為。通過函證，可以有力地證明債務(wù)人的存在和被查證單位記錄的可靠性。詢證函由審計(jì)人員利用被查證單位提供的應(yīng)收賬款明細(xì)賬戶名稱及地址發(fā)出。

第四節(jié)　間接表外負(fù)債

間接表外負(fù)債是通過企業(yè)間負(fù)債轉(zhuǎn)嫁或集團(tuán)內(nèi)部債務(wù)分?jǐn)偟姆绞剑沟闷髽I(yè)表內(nèi)負(fù)債保持在合理限度內(nèi)的一種表外融資方式。對(duì)于這種虛假報(bào)告我們一定得擦亮雙眼，通常來說，間接表外負(fù)債的陷阱有如下幾種：

1．構(gòu)建秘密的附屬公司

對(duì)于集團(tuán)公司來說，構(gòu)建秘密的附屬公司往往是母公司達(dá)到表外籌資的主要形式之一。母公司通過秘密控制某個(gè)公司進(jìn)行籌資，但該公司在法律形式上并不具備成為其子公司的條件，并不必納入合并報(bào)表的范圍，合并的資產(chǎn)負(fù)債表也就不能反映出該公司的負(fù)債情況。那么，母公司如何運(yùn)用這筆秘密資金呢？這筆資金不能由秘密的附屬公司直接貸給母公司，否則，將構(gòu)成母公司的一項(xiàng)負(fù)債，表外籌資也就無從談起。通常的手法是，以其購(gòu)買母公司所需要的資產(chǎn)，再由秘密的附屬公司以經(jīng)營(yíng)租賃的方式交付給母公司使用。為了使租賃形式合法化，可以象征性收取租金，或用這筆資金去購(gòu)買母公司的閑置資產(chǎn)。這種形式的表外籌資非常隱蔽，很難被公司的外部人員發(fā)現(xiàn)。

2．債務(wù)重組

從集團(tuán)整體角度看，存量債務(wù)重組包括兩個(gè)層面：一是集團(tuán)內(nèi)部母公司及成員企業(yè)間相互進(jìn)行的債務(wù)重組，其中主要形式為債權(quán)轉(zhuǎn)股權(quán)，即彼此存在債權(quán)債務(wù)關(guān)系的成員企業(yè)，可以通過債權(quán)轉(zhuǎn)股權(quán)的方式，實(shí)現(xiàn)局部資本結(jié)構(gòu)的調(diào)整；二是對(duì)外負(fù)債的成員企業(yè)或母公司可以借助管理總部或集團(tuán)整體的力量，將對(duì)銀行或其他債權(quán)人的負(fù)債轉(zhuǎn)換為銀行或債權(quán)人在企業(yè)集團(tuán)中的股本，從而在整體上實(shí)現(xiàn)了資本結(jié)構(gòu)的調(diào)整與優(yōu)化。

3．投資于子公司或附屬公司進(jìn)行債務(wù)轉(zhuǎn)移

母公司把應(yīng)由自己經(jīng)營(yíng)的產(chǎn)品，撥給一個(gè)子公司或附屬公司，子公司或附屬公司將生產(chǎn)出的產(chǎn)品銷售給母公司，子公司或附屬公司負(fù)債經(jīng)營(yíng)。這里子公司或附屬公司的負(fù)債，實(shí)際上是母公司的負(fù)債，本應(yīng)由母公司負(fù)債經(jīng)營(yíng)的部分，由于母公司負(fù)債的限度，轉(zhuǎn)由附屬公司或子公司作為與母公司同樣獨(dú)立的法人負(fù)債，使得各方的負(fù)債都能保持在合理范圍內(nèi)。

例如，某公司自有資本1000萬元，借款1000萬元，該公司想要追加借款，但目前表內(nèi)借款比例已達(dá)到最高限度，再以本公司名義借款已不可能。于是，該公司以500萬元投資于新公司，新公司又以本公司名義借款500萬元。新公司實(shí)質(zhì)上是母公司的一個(gè)車間，但車間改為公司后，具有了法人資格，可以獨(dú)立向外借款。這樣，母公司實(shí)際的負(fù)債比例不再是50%，而是60%。因?yàn)椋瑑蓚€(gè)公司實(shí)際資產(chǎn)總額為2500萬元，有500萬元是母公司投給子公司的，不應(yīng)重復(fù)計(jì)算在內(nèi)。兩個(gè)公司共借款1500萬元，其中，在母公司報(bào)表內(nèi)，只反映1000萬元的負(fù)債，另外500萬元反映在子公司報(bào)表內(nèi)，但這500萬元卻仍為母公司服務(wù)。

4．相互抵押擔(dān)保融資

成員企業(yè)的負(fù)債融資是通過其他成員企業(yè)或母公司的資產(chǎn)來提供抵押或擔(dān)保。如果相互抵押、擔(dān)保遭遇債權(quán)人的抵制時(shí)，企業(yè)集團(tuán)也可采用一種變通的方式，即通過內(nèi)部調(diào)劑，而將其他成員企業(yè)的資產(chǎn)轉(zhuǎn)移到籌資單位的賬下，以達(dá)到融資目的。

5．合資經(jīng)營(yíng)

近年來在美國(guó)出現(xiàn)了不少為滿足大型建設(shè)及經(jīng)營(yíng)項(xiàng)目的資金需要而進(jìn)行的表外融資方法，其中常見的是合資經(jīng)營(yíng)。具體而言，若某企業(yè)持有其他企業(yè)相當(dāng)數(shù)量、但未達(dá)到控股程度的所有者權(quán)益，后者被稱為未合并企業(yè)，由于該企業(yè)并不控制未合并企業(yè)，因此只需將長(zhǎng)期投資作為一項(xiàng)資產(chǎn)予以確認(rèn)，而不必在資產(chǎn)負(fù)債表上反映未合并企業(yè)的債務(wù)。有些企業(yè)在未合并企業(yè)中安排投資結(jié)構(gòu)、從事表外業(yè)務(wù)，是為了盡可能地獲得完全控股的好處，又不至于涉及合并問題。例如：合資經(jīng)營(yíng)企業(yè)有一種流行的形式，稱之為特殊目的主體，為安然公司服務(wù)的馬林基金即是此類公司。這種利用法律漏洞的做法曾引起廣泛的爭(zhēng)議。

第五節(jié)　多列工資開支范圍

營(yíng)業(yè)費(fèi)用是指企業(yè)在銷售產(chǎn)品、提供勞務(wù)等日常經(jīng)營(yíng)過程中發(fā)生的各項(xiàng)費(fèi)用以及專設(shè)銷售機(jī)構(gòu)的各項(xiàng)經(jīng)費(fèi)。包括：運(yùn)輸費(fèi)、裝卸費(fèi)、包裝費(fèi)、保險(xiǎn)費(fèi)、展覽費(fèi)、廣告費(fèi)、租賃費(fèi)（不包括融資租賃費(fèi)）以及為銷售本公司商品而專設(shè)的銷售機(jī)構(gòu)的職工工資、福利費(fèi)等經(jīng)常性費(fèi)用。

企、事業(yè)單位的工資開支都有規(guī)定的標(biāo)準(zhǔn)和范圍，特別是對(duì)于企業(yè)來說，允許在稅前抵扣的工資有嚴(yán)格的界定，超出范圍的工資開支要在稅前調(diào)整為應(yīng)納稅所得額。有些企業(yè)為了多列成本費(fèi)用，私自擴(kuò)大工資開支范圍、提高工資標(biāo)準(zhǔn)，將違規(guī)多列的工資全部抵稅，從而偷逃稅款。另外，企業(yè)還可以偽造職工人數(shù)，多計(jì)工資總額，偷逃稅款。

企業(yè)的職工福利費(fèi)、職工教育經(jīng)費(fèi)和工會(huì)經(jīng)費(fèi)的計(jì)算標(biāo)準(zhǔn)為應(yīng)付工資總額，所以在企業(yè)多列工資的同時(shí)也就多列了這三項(xiàng)費(fèi)用，抵減應(yīng)納稅所得，偷逃企業(yè)所得稅。

例如，一家保險(xiǎn)公司，現(xiàn)有職工48人。2006年當(dāng)?shù)囟悇?wù)機(jī)關(guān)在對(duì)其進(jìn)行上年度企業(yè)所得稅匯算清繳核算時(shí)，發(fā)現(xiàn)利潤(rùn)表中營(yíng)業(yè)額比上年增長(zhǎng)25%，而費(fèi)用額增長(zhǎng)42%，這種異常變動(dòng)引起稅務(wù)人員的注意。經(jīng)過進(jìn)一步審查發(fā)現(xiàn)主要原因是由于工資增長(zhǎng)過快所致。經(jīng)審查工資計(jì)算表、工資結(jié)算單等明細(xì)資料，查明該公司在工資中大量增列誤餐補(bǔ)貼、交通補(bǔ)貼等項(xiàng)目，致使全年工資支出總額達(dá)63．36萬元，而實(shí)際計(jì)稅工資總額只應(yīng)為31．68萬元。

想要挖掘出財(cái)務(wù)報(bào)告陷阱，在查賬時(shí)要先明確允許在稅前列支的工資范圍和數(shù)額，這樣可以做到心中有數(shù)。企業(yè)的工資支出應(yīng)該是一項(xiàng)較為穩(wěn)定的費(fèi)用，在遇到工資變動(dòng)較大的情況時(shí)，要查閱工資支出的明細(xì)科目，以確定是否有利用多列工資支出的方法偷逃稅款的行為。

另外，如果企業(yè)某月職工人數(shù)大幅增加，也應(yīng)引起注意，可以查閱招聘職工的原始合同，也可以實(shí)地調(diào)查招工情況是否屬實(shí)，進(jìn)而確定是否有偷稅行為。