一、產(chǎn)品生產(chǎn)成本核算的概述

(一)產(chǎn)品生產(chǎn)成本核算原則

產(chǎn)品生產(chǎn)成本是企業(yè)的重要會(huì)計(jì)指標(biāo)，是影響企業(yè)經(jīng)營(yíng)成果的重要因素，因此要采用科學(xué)的方法合理計(jì)算產(chǎn)品生產(chǎn)成本。產(chǎn)品生產(chǎn)成本核算應(yīng)遵循下列基本原則:

1．實(shí)際成本核算原則

實(shí)際成本核算原則要求某項(xiàng)成本發(fā)生時(shí)，按發(fā)生時(shí)實(shí)際耗費(fèi)數(shù)確認(rèn); 產(chǎn)品生產(chǎn)完工時(shí)，產(chǎn)成品成本按實(shí)際負(fù)擔(dān)額計(jì)價(jià); 產(chǎn)品實(shí)現(xiàn)對(duì)外銷(xiāo)售時(shí)，產(chǎn)品銷(xiāo)售成本應(yīng)按實(shí)際數(shù)結(jié)轉(zhuǎn)入賬。

2．可靠性原則

可靠性原則要求產(chǎn)品成本核算應(yīng)是真實(shí)和可核實(shí)的。真實(shí)性即要求核算出的成本數(shù)據(jù)與客觀的經(jīng)濟(jì)事項(xiàng)相一致?？珊藢?shí)性要求同一成本核算資料采用一定原則由不同會(huì)計(jì)人員計(jì)算出的結(jié)果應(yīng)該相同。

3．重要性原則

重要性原則要求企業(yè)區(qū)別不同的成本費(fèi)用采用不同的核算方式。對(duì)于企業(yè)重要的產(chǎn)品成本核算應(yīng)按照規(guī)定的會(huì)計(jì)方法和程序進(jìn)行處理; 對(duì)于次要的費(fèi)用核算等，在不影響會(huì)計(jì)信息真實(shí)性的前提下可適當(dāng)簡(jiǎn)化處理。

4．及時(shí)性原則

及時(shí)性原則要求企業(yè)應(yīng)提供及時(shí)有效的成本核算信息。成本費(fèi)用發(fā)生時(shí)及時(shí)進(jìn)行會(huì)計(jì)處理，為相關(guān)的內(nèi)部管理人員及時(shí)提供信息，及時(shí)提供財(cái)務(wù)成本報(bào)表。

5．一致性原則

一致性原則要求企業(yè)反映某項(xiàng)成本要素發(fā)生時(shí)，確認(rèn)該要素水平的方法前后期應(yīng)一致; 選擇的費(fèi)用分配方法前后期應(yīng)一致; 產(chǎn)品成本計(jì)算方法前后期應(yīng)一致; 產(chǎn)品成本核算對(duì)象、成本項(xiàng)目的確認(rèn)前后期應(yīng)一致。

(二)產(chǎn)品生產(chǎn)成本核算應(yīng)遵循的要求

工業(yè)企業(yè)核算產(chǎn)品生產(chǎn)成本必須遵循以下要求:

1．明確成本計(jì)算對(duì)象

成本計(jì)算對(duì)象是為計(jì)算成本而確定的歸集生產(chǎn)費(fèi)用的各個(gè)對(duì)象，也就是成本的承擔(dān)者。工業(yè)企業(yè)的成本計(jì)算對(duì)象通常就是指企業(yè)所生產(chǎn)的承擔(dān)成本的各種產(chǎn)品。

2．區(qū)分對(duì)象化的生產(chǎn)費(fèi)用和期間費(fèi)用

企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)過(guò)程中，除了為生產(chǎn)產(chǎn)品而發(fā)生的各種生產(chǎn)費(fèi)用外，還會(huì)發(fā)生一定的期間費(fèi)用。期間費(fèi)用通常包括管理費(fèi)用、銷(xiāo)售費(fèi)用和財(cái)務(wù)費(fèi)用。這三大期間費(fèi)用由于與生產(chǎn)產(chǎn)品沒(méi)有直接關(guān)系，屬于某一期間被耗費(fèi)的費(fèi)用，因而不能計(jì)入產(chǎn)品生產(chǎn)成本。

3．區(qū)分歸屬不同成本計(jì)算對(duì)象的生產(chǎn)費(fèi)用

如果企業(yè)只生產(chǎn)一種產(chǎn)品，就只有一個(gè)成本計(jì)算對(duì)象，則發(fā)生的各項(xiàng)生產(chǎn)費(fèi)用全部歸集于該種產(chǎn)品。如果企業(yè)生產(chǎn)多種產(chǎn)品，就會(huì)有多個(gè)成本計(jì)算對(duì)象，這時(shí)如果某些直接材料和人工成本可以直接歸屬哪種產(chǎn)品的話(huà)就直接由該產(chǎn)品負(fù)擔(dān)，計(jì)入該產(chǎn)品的生產(chǎn)成本;如果不能分清歸屬于哪種產(chǎn)品負(fù)擔(dān)的間接制造費(fèi)用，則應(yīng)當(dāng)遵循一定分配方法，在各種產(chǎn)品之間進(jìn)行合理分配。

4．區(qū)分完工產(chǎn)品成本和期末在產(chǎn)品成本

如果企業(yè)月末沒(méi)有未完工的產(chǎn)品，則歸集的全部生產(chǎn)費(fèi)用就是完工產(chǎn)品的總成本，單位完工產(chǎn)品的單位成本就用完工產(chǎn)品的總成本除以本月完工產(chǎn)品的數(shù)量。如果企業(yè)月末全部產(chǎn)品均未完工，則無(wú)需計(jì)算完工產(chǎn)品的總成本和單位成本。如果企業(yè)月末既有完工產(chǎn)品又有未完工的在產(chǎn)品，在這種情況下，就需要按照一定的方法將生產(chǎn)費(fèi)用在完工產(chǎn)品和月末在產(chǎn)品之間進(jìn)行合理分配，計(jì)算完工產(chǎn)品的總成本和單位成本。

(三)產(chǎn)品生產(chǎn)成本的構(gòu)成

計(jì)入產(chǎn)品成本的生產(chǎn)費(fèi)用，按照與產(chǎn)品的關(guān)系可分為直接費(fèi)用和間接費(fèi)用。直接費(fèi)用是指與生產(chǎn)產(chǎn)品有直接關(guān)系的費(fèi)用，包括直接材料(材料費(fèi)用)、直接人工(人工費(fèi)用)。間接費(fèi)用是指企業(yè)生產(chǎn)單位(如生產(chǎn)車(chē)間)為組織和管理生產(chǎn)而發(fā)生的共同費(fèi)用，也稱(chēng)制造費(fèi)用。企業(yè)產(chǎn)品生產(chǎn)成本由直接材料成本、直接人工成本和制造費(fèi)用三大成本項(xiàng)目構(gòu)成。

1．直接材料成本

直接材料成本是指直接用于產(chǎn)品生產(chǎn)的材料成本，它包括標(biāo)準(zhǔn)用量和標(biāo)準(zhǔn)單位成本兩方面。材料標(biāo)準(zhǔn)用量，首先要根據(jù)產(chǎn)品的圖紙等技術(shù)文件進(jìn)行產(chǎn)品研究，列出所需的各種材料以及可能的代用材料，并要說(shuō)明這些材料的種類(lèi)、質(zhì)量以及庫(kù)存情況。其次，通過(guò)對(duì)過(guò)去用料經(jīng)驗(yàn)的記錄進(jìn)行分析，采用其平均值，或最高與最低值的平均數(shù)，或最節(jié)省的數(shù)量，或通過(guò)實(shí)際測(cè)定，或技術(shù)分析等，科學(xué)地制訂用量標(biāo)準(zhǔn)。

2．直接人工成本

直接人工成本是指直接用于產(chǎn)品生產(chǎn)的人工成本。在制訂產(chǎn)品直接人工成本標(biāo)準(zhǔn)時(shí)，首先要對(duì)產(chǎn)品生產(chǎn)過(guò)程加以研究，研究有哪些工藝、有哪些作業(yè)或操作工序等。其次要對(duì)企業(yè)的工資支付形式、制度進(jìn)行研究，以便結(jié)合實(shí)際情況來(lái)制訂標(biāo)準(zhǔn)，包括工資以及為職工支付的其他費(fèi)用，如福利、職工教育經(jīng)費(fèi)、工會(huì)經(jīng)費(fèi)、職工養(yǎng)老保險(xiǎn)等。

3．制造費(fèi)用

制造費(fèi)用包括產(chǎn)品生產(chǎn)成本中除直接材料和直接人工以外的其余一切生產(chǎn)成本，主要包括企業(yè)各個(gè)生產(chǎn)單位(車(chē)間、分廠)為組織和管理生產(chǎn)所發(fā)生的一切費(fèi)用。具體有以下項(xiàng)目: 各個(gè)生產(chǎn)單位管理人員的工資、職工福利費(fèi)、房屋建筑費(fèi)、勞動(dòng)保護(hù)費(fèi)、季節(jié)性生產(chǎn)和修理期間的停工損失等。制造費(fèi)用一般是間接計(jì)入成本，當(dāng)制造費(fèi)用發(fā)生時(shí)一般無(wú)法直接判定它所歸屬的成本計(jì)算對(duì)象，因而不能直接計(jì)入所生產(chǎn)的產(chǎn)品成本中去，而須按費(fèi)用發(fā)生的地點(diǎn)先行歸集，月終時(shí)再采用一定的方法在各成本計(jì)算對(duì)象間進(jìn)行分配，計(jì)入各成本計(jì)算對(duì)象的成本中。

企業(yè)所發(fā)生的直接費(fèi)用應(yīng)按受益對(duì)象即生產(chǎn)的產(chǎn)品直接計(jì)入各產(chǎn)品成本中，而間接費(fèi)用則要通過(guò)歸集匯總后再分配到各種產(chǎn)品成本中，最后各種產(chǎn)品所歸集到的直接材料、直接人工和制造費(fèi)用則構(gòu)成該產(chǎn)品的生產(chǎn)成本，也稱(chēng)為產(chǎn)品制造成本，簡(jiǎn)稱(chēng)產(chǎn)品成本。

(四)產(chǎn)品生產(chǎn)成本核算的基本步驟

成本計(jì)算就是從生產(chǎn)費(fèi)用發(fā)生開(kāi)始，到計(jì)算出完工產(chǎn)品總成本和單位成本為止的整個(gè)成本計(jì)算的步驟。成本核算程序一般分為以下幾個(gè)步驟:

1．生產(chǎn)費(fèi)用支出的審核

對(duì)發(fā)生的各項(xiàng)生產(chǎn)費(fèi)用支出，應(yīng)根據(jù)有關(guān)法律法規(guī)和公司的規(guī)章制度進(jìn)行嚴(yán)格審核，以對(duì)不符合制度和規(guī)定的費(fèi)用以及各種浪費(fèi)損失等加以制止或追究經(jīng)濟(jì)責(zé)任。

2．確定成本計(jì)算對(duì)象和成本項(xiàng)目，開(kāi)設(shè)產(chǎn)品成本明細(xì)賬

企業(yè)的生產(chǎn)類(lèi)型不同，對(duì)成本管理的要求不同，成本計(jì)算對(duì)象和成本項(xiàng)目也就有所不同。應(yīng)根據(jù)企業(yè)生產(chǎn)類(lèi)型的特點(diǎn)和對(duì)成本管理的要求，確定成本計(jì)算對(duì)象和成本項(xiàng)目，并根據(jù)確定的成本計(jì)算對(duì)象開(kāi)設(shè)產(chǎn)品成本明細(xì)賬。

3．進(jìn)行要素費(fèi)用的分配

對(duì)發(fā)生的各項(xiàng)要素費(fèi)用進(jìn)行匯總，編制各種要素費(fèi)用分配表，按其用途分配計(jì)入有關(guān)的生產(chǎn)成本明細(xì)賬。對(duì)能確認(rèn)某一成本計(jì)算對(duì)象耗用的直接計(jì)入費(fèi)用，如直接材料、直接人工，應(yīng)直接記入“生產(chǎn)成本——基本生產(chǎn)成本”賬戶(hù)及其有關(guān)的產(chǎn)品成本明細(xì)賬; 對(duì)于不能確認(rèn)某一成本計(jì)算對(duì)象耗用的費(fèi)用，則應(yīng)按其發(fā)生的部門(mén)或用途進(jìn)行歸集分配，分別記入“制造費(fèi)用”、“生產(chǎn)成本——輔助生產(chǎn)成本”和“廢品損失”等綜合費(fèi)用賬戶(hù)。

4．進(jìn)行綜合費(fèi)用的分配

對(duì)記入“制造費(fèi)用”等賬戶(hù)的綜合費(fèi)用，月終采用一定的分配方法進(jìn)行分配，并記入“生產(chǎn)成本”以及有關(guān)的產(chǎn)品成本明細(xì)賬。

5．進(jìn)行完工產(chǎn)品成本與在產(chǎn)品成本的劃分

通過(guò)要素費(fèi)用和綜合費(fèi)用的分配，所發(fā)生的各項(xiàng)生產(chǎn)費(fèi)用的分配，所發(fā)生的各項(xiàng)生產(chǎn)費(fèi)用均已歸集在“生產(chǎn)成本”賬戶(hù)及有關(guān)的產(chǎn)品本明細(xì)賬中。在沒(méi)有在產(chǎn)品的情況下，產(chǎn)品成本明細(xì)賬所歸集的生產(chǎn)費(fèi)用即為完工產(chǎn)品總成本; 在有在產(chǎn)品的情況下，就需將產(chǎn)品成本明細(xì)賬所歸集的生產(chǎn)費(fèi)用按一定的劃分方法在完工產(chǎn)品和月末在產(chǎn)品之間進(jìn)行劃分，從而計(jì)算出完工產(chǎn)品成本和月末在產(chǎn)品成本。

6．計(jì)算產(chǎn)品的總成本和單位成本

以產(chǎn)品的總成本除以產(chǎn)品的數(shù)量，計(jì)算出產(chǎn)品的單位成本。

(五)產(chǎn)品生產(chǎn)成本核算的一般程序和主要會(huì)計(jì)科目

1． 成本核算的一般程序

成本核算的一般程序是指對(duì)企業(yè)在生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)過(guò)程中發(fā)生的各項(xiàng)生產(chǎn)費(fèi)用和期間費(fèi)用，按照成本核算的要求，逐步進(jìn)行歸集和分配，最后計(jì)算出各種產(chǎn)品的生產(chǎn)成本和各項(xiàng)期間費(fèi)用的基本過(guò)程。根據(jù)前述的成本核算要求和生產(chǎn)費(fèi)用、期間費(fèi)用的分類(lèi)，可將成本核算的一般程序歸納如下:

(1)對(duì)企業(yè)的各項(xiàng)支出、費(fèi)用進(jìn)行嚴(yán)格的審核和控制，并按照國(guó)家統(tǒng)一會(huì)計(jì)制度確定其應(yīng)否計(jì)入生產(chǎn)費(fèi)用、期間費(fèi)用，以及應(yīng)計(jì)入生產(chǎn)費(fèi)用還是期間費(fèi)用。

(2)正確處理支出、費(fèi)用的跨期攤提工作。

(3)將應(yīng)計(jì)入本月產(chǎn)品的各項(xiàng)生產(chǎn)費(fèi)用，在各種產(chǎn)品之間按照成本項(xiàng)目進(jìn)行分配和歸集，計(jì)算出按成本項(xiàng)目反映的各種產(chǎn)品的成本。

(4)對(duì)于月末既有完工產(chǎn)品又有在產(chǎn)品的產(chǎn)品，將該種產(chǎn)品的生產(chǎn)費(fèi)用(月初在產(chǎn)品生產(chǎn)費(fèi)用與本月生產(chǎn)費(fèi)用之和)，在完工產(chǎn)品與月末在產(chǎn)品之間進(jìn)行分配，計(jì)算出該種產(chǎn)品的完工產(chǎn)品成本和月末在產(chǎn)品成本。

2． 成本核算的主要會(huì)計(jì)賬戶(hù)

為了進(jìn)行成本核算，企業(yè)一般應(yīng)設(shè)置“基本生產(chǎn)成本”、“輔助生產(chǎn)成本”、“制造費(fèi)用”、“管理費(fèi)用”、“財(cái)務(wù)費(fèi)用”等賬戶(hù)。如果需要單獨(dú)核算廢品損失和停工損失，還應(yīng)設(shè)置“廢品損失”和“停工損失”賬戶(hù)。

二、材料費(fèi)用的歸集和分配的核算

(一)材料費(fèi)用的定義

工業(yè)企業(yè)通過(guò)供應(yīng)過(guò)程采購(gòu)的各種原材料、主要材料、外購(gòu)半成品等，經(jīng)過(guò)驗(yàn)收入庫(kù)后，就形成了生產(chǎn)產(chǎn)品的物資儲(chǔ)備; 生產(chǎn)產(chǎn)品及其他方面耗用時(shí)，就形成了材料費(fèi)用。在確定材料費(fèi)用時(shí)，應(yīng)根據(jù)領(lǐng)料憑證注明的領(lǐng)料部門(mén)和材料用途，將發(fā)出材料的成本分別計(jì)入“生產(chǎn)成本”、“制造費(fèi)用”、“管理費(fèi)用”、“在建工程”等科目。其中為產(chǎn)品生產(chǎn)而耗用的材料，若只是為生產(chǎn)一種產(chǎn)品而消耗，則直接全部計(jì)入該產(chǎn)品生產(chǎn)成本的直接材料成本項(xiàng)目; 若是為生產(chǎn)多種產(chǎn)品而共同耗用的同一種材料，則應(yīng)選擇適當(dāng)?shù)臉?biāo)準(zhǔn)在各產(chǎn)品之間進(jìn)行分配之后，計(jì)入相關(guān)產(chǎn)品成本的直接材料成本項(xiàng)目。為提供生產(chǎn)條件需要而間接消耗的各種材料費(fèi)，應(yīng)先在“制造費(fèi)用”科目中歸集，然后同其他間接費(fèi)用一起分配計(jì)入有關(guān)產(chǎn)品成本中。總的來(lái)說(shuō)，材料費(fèi)用是構(gòu)成產(chǎn)品實(shí)體的一個(gè)重要組成部分，對(duì)材料費(fèi)用的歸集與分配的核算是生產(chǎn)過(guò)程核算中一個(gè)非常重要的內(nèi)容。

(二)材料費(fèi)用的賬戶(hù)設(shè)置

為核算和監(jiān)督核算產(chǎn)品在生產(chǎn)過(guò)程中各項(xiàng)材料費(fèi)用的發(fā)生、歸集和分配情況，正確地計(jì)算產(chǎn)品生產(chǎn)成本中的材料費(fèi)用，應(yīng)設(shè)置“生產(chǎn)成本”賬戶(hù)。另外根據(jù)生產(chǎn)業(yè)務(wù)的內(nèi)容，企業(yè)還應(yīng)設(shè)置“制造費(fèi)用”賬戶(hù)。

1．“生產(chǎn)成本”賬戶(hù)

“生產(chǎn)成本”賬戶(hù)屬于成本類(lèi)賬戶(hù)，用來(lái)歸集和分配企業(yè)在產(chǎn)品生產(chǎn)過(guò)程中所發(fā)生的各項(xiàng)費(fèi)用，以正確計(jì)算產(chǎn)品生產(chǎn)成本。該賬戶(hù)的借方登記計(jì)入產(chǎn)品生產(chǎn)成本的各項(xiàng)費(fèi)用，具體包括計(jì)入產(chǎn)品生產(chǎn)成本的直接材料費(fèi)、直接人工費(fèi)和期末按照一定的方法分配計(jì)入產(chǎn)品生產(chǎn)成本的制造費(fèi)用; 貸方登記完工產(chǎn)成品的生產(chǎn)成本。期末如有余額在借方，表示尚未完工產(chǎn)品(在產(chǎn)品)的成本。該賬戶(hù)應(yīng)按產(chǎn)品名稱(chēng)或類(lèi)別設(shè)置明細(xì)賬戶(hù)，進(jìn)行明細(xì)分類(lèi)核算?！吧a(chǎn)成本”賬戶(hù)的結(jié)構(gòu)和內(nèi)容如圖6－1所示。

圖6－1 “生產(chǎn)成本”賬戶(hù)結(jié)構(gòu)和內(nèi)容

2．“制造費(fèi)用”賬戶(hù)

“制造費(fèi)用”賬戶(hù)屬于成本類(lèi)賬戶(hù)，它是指企業(yè)生產(chǎn)單位(如生產(chǎn)車(chē)間)為組織和管理生產(chǎn)而發(fā)生的各項(xiàng)費(fèi)用。制造費(fèi)用一般包括各個(gè)生產(chǎn)單位管理人員的工資及職工福利費(fèi)等職工薪酬、房屋建筑費(fèi)、勞動(dòng)保護(hù)費(fèi)、季節(jié)性生產(chǎn)和修理期間的停工損失等。該賬戶(hù)借方登記各項(xiàng)制造費(fèi)用的發(fā)生額，其借方發(fā)生額應(yīng)于月末按產(chǎn)品受益對(duì)象在各種產(chǎn)品之間進(jìn)行分配，將分配額從貸方轉(zhuǎn)入“生產(chǎn)成本”賬戶(hù); 月末結(jié)轉(zhuǎn)后一般無(wú)余額。該賬戶(hù)按照費(fèi)用項(xiàng)目設(shè)置明細(xì)賬?！爸圃熨M(fèi)用”賬戶(hù)的結(jié)構(gòu)和內(nèi)容如圖6－2所示。

圖6－2 “制造費(fèi)用”賬戶(hù)結(jié)構(gòu)和內(nèi)容

(三)材料費(fèi)用的會(huì)計(jì)處理

材料費(fèi)用的會(huì)計(jì)處理，可用［案例6－1］～［案例6－3］加以說(shuō)明。

［案例6－1］ 潤(rùn)華公司生產(chǎn)01、02兩種產(chǎn)品，2013年12月初假設(shè)均無(wú)在產(chǎn)品，經(jīng)本月匯總計(jì)算，共領(lǐng)用材料80000元，其中生產(chǎn)01產(chǎn)品領(lǐng)用S材料50000元，生產(chǎn)02產(chǎn)品領(lǐng)用P材料30000元。

業(yè)務(wù)分析: 該經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)的發(fā)生，一方面使得潤(rùn)華公司的材料費(fèi)用支出增加了80000元，其中生產(chǎn)01產(chǎn)品耗用S材料50000元，應(yīng)作為其生產(chǎn)成本直接記入“生產(chǎn)成本——01產(chǎn)品”科目的借方; 而生產(chǎn)02產(chǎn)品耗用P材料30000元，應(yīng)作為生產(chǎn)成本直接記入“生產(chǎn)成本——02產(chǎn)品”科目的借方; 另一方面使得新華企業(yè)的庫(kù)存材料減少了80000元，應(yīng)記入“原材料”科目的貸方。這項(xiàng)經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)應(yīng)編制如下會(huì)計(jì)分錄:

借: 生產(chǎn)成本——01產(chǎn)品 50000

——02產(chǎn)品 30000

貸: 原材料——S材料 50000

——P材料 30000

［案例6－2］ 2013年12月，潤(rùn)華公司為生產(chǎn)01、02兩種產(chǎn)品，還共同耗用了T材料16000元，按01、02產(chǎn)品所耗用的S、P材料比例分配計(jì)算兩種產(chǎn)品的生產(chǎn)成本。

業(yè)務(wù)分析: 對(duì)于生產(chǎn)多種產(chǎn)品而消耗的同一材料費(fèi)用，則應(yīng)選擇適當(dāng)?shù)臉?biāo)準(zhǔn)在各產(chǎn)品之間進(jìn)行分配之后，計(jì)入相關(guān)產(chǎn)品成本之中。

材料費(fèi)用分配率=16000/(50000+30000) =0．2

01產(chǎn)品應(yīng)負(fù)擔(dān)的材料費(fèi)用=50000×0．2=10000(元)

02產(chǎn)品應(yīng)負(fù)擔(dān)的材料費(fèi)用=30000×0．2=6000(元)

根據(jù)分配結(jié)果，這項(xiàng)經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)應(yīng)編制如下會(huì)計(jì)分錄:

借: 生產(chǎn)成本——01產(chǎn)品 10000

——02產(chǎn)品 6000

貸: 原材料——T材料 16000

［案例6－3］ 2013年12月，潤(rùn)華公司生產(chǎn)車(chē)間一般消耗領(lǐng)用T材料500元，行政管理部門(mén)領(lǐng)用T材料300元，安裝生產(chǎn)用設(shè)備領(lǐng)用T材料200元。

業(yè)務(wù)分析: 該項(xiàng)業(yè)務(wù)的發(fā)生，一方面企業(yè)生產(chǎn)車(chē)間為組織生產(chǎn)發(fā)生了材料耗費(fèi)500元，應(yīng)記入“制造費(fèi)用”的借方，行政管理部門(mén)為組織和管理生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)發(fā)生了材料耗費(fèi)300元，應(yīng)記入“管理費(fèi)用”的借方，安裝生產(chǎn)用設(shè)備過(guò)程中材料耗費(fèi)200元，應(yīng)記入“在建工程”的借方; 另一方面使得企業(yè)的資產(chǎn)(原材料)減少了1000元，應(yīng)記入“原材料”科目的貸方。這項(xiàng)經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)應(yīng)編制如下會(huì)計(jì)分錄:

借: 制造費(fèi)用 500

管理費(fèi)用 300

在建工程 200

貸: 原材料——T材料 1000

三、職工薪酬的核算

(一)職工薪酬的定義

職工薪酬是指企業(yè)為獲得職工提供的服務(wù)而給予的各種形式的報(bào)酬以及其他相關(guān)支出。職工薪酬的內(nèi)容主要包括工資、獎(jiǎng)金、津貼和補(bǔ)貼、職工福利費(fèi)、社會(huì)保險(xiǎn)費(fèi)、住房公積金、工會(huì)經(jīng)費(fèi)和職工教育經(jīng)費(fèi)、非貨幣性福利和其他與獲得職工的服務(wù)相關(guān)的支出。人工費(fèi)用在實(shí)際中是以支付給職工的勞動(dòng)報(bào)酬(即職工薪酬)為標(biāo)準(zhǔn)計(jì)量的。對(duì)于應(yīng)由生產(chǎn)產(chǎn)品、提供勞務(wù)負(fù)擔(dān)的職工薪酬，應(yīng)計(jì)入相關(guān)成本。計(jì)入產(chǎn)品成本的職工薪酬費(fèi)用，按其與產(chǎn)品成本的關(guān)系，可分為直接人工費(fèi)用和間接人工費(fèi)用。直接人工費(fèi)是指直接參加產(chǎn)品生產(chǎn)的生產(chǎn)工人的薪酬，間接人工費(fèi)用則指生產(chǎn)車(chē)間管理人員的薪酬。

在對(duì)企業(yè)職工的薪酬進(jìn)行核算時(shí)，應(yīng)根據(jù)工資結(jié)算匯總表或按月編制的“職工薪酬分配表”的內(nèi)容登記有關(guān)的總分類(lèi)賬戶(hù)和明細(xì)分類(lèi)賬戶(hù)，進(jìn)行相關(guān)的賬務(wù)處理。如果企業(yè)采用的是計(jì)件工資制，生產(chǎn)工人的計(jì)件工資和福利費(fèi)屬于直接費(fèi)用，應(yīng)直接計(jì)入有關(guān)產(chǎn)品的成本即“生產(chǎn)成本”科目的借方。生產(chǎn)工人以外的其他管理人員的工資和福利費(fèi)等屬于間接費(fèi)用，按照受益對(duì)象記入相關(guān)的成本或當(dāng)期費(fèi)用，即借記“制造費(fèi)用”、“管理費(fèi)用”、“銷(xiāo)售費(fèi)用”、“在建工程”等科目的借方。如果企業(yè)采用計(jì)時(shí)工資制，在只單獨(dú)生產(chǎn)一種產(chǎn)品的情況下，則生產(chǎn)工人的工資及福利費(fèi)也是直接費(fèi)用，應(yīng)直接歸集到該產(chǎn)品的成本中;如果生產(chǎn)多種產(chǎn)品，則應(yīng)采用適當(dāng)?shù)姆峙錁?biāo)準(zhǔn)(實(shí)際生產(chǎn)工時(shí)或定額生產(chǎn)工時(shí))將生產(chǎn)工人的工資及福利費(fèi)進(jìn)行分配后再計(jì)入各產(chǎn)品的成本中。

(二)職工薪酬核算應(yīng)設(shè)置的賬戶(hù)

為核算職工薪酬的發(fā)生和分配的內(nèi)容，應(yīng)設(shè)置“應(yīng)付職工薪酬”賬戶(hù)，用來(lái)反映和監(jiān)督企業(yè)應(yīng)付給在職職工的薪酬以及企業(yè)與職工薪酬結(jié)算情況。該賬戶(hù)屬于負(fù)債類(lèi)賬戶(hù)，貸方登記本月計(jì)算的應(yīng)付職工薪酬的總額，同時(shí)應(yīng)付職工薪酬作為一項(xiàng)費(fèi)用應(yīng)按其經(jīng)濟(jì)用途分配記入有關(guān)的成本、費(fèi)用賬戶(hù); 借方登記本月實(shí)際支付的職工薪酬數(shù)額。月末如有貸方余額，表示本月應(yīng)付職工薪酬大于實(shí)際支付職工薪酬的數(shù)額，即應(yīng)付而未付的職工薪酬?！皯?yīng)付職工薪酬”賬戶(hù)可以按照“工資”、“職工福利”、“社會(huì)保險(xiǎn)”、“住房公積金”、“工會(huì)經(jīng)費(fèi)”、“職工教育經(jīng)費(fèi)”等項(xiàng)目設(shè)置明細(xì)賬進(jìn)行明細(xì)核算。“應(yīng)付職工薪酬”賬戶(hù)的結(jié)構(gòu)和內(nèi)容如圖6－3所示。

圖6－3 “應(yīng)付職工薪酬”賬戶(hù)結(jié)構(gòu)和內(nèi)容

(三)職工薪酬的會(huì)計(jì)處理

職工薪酬的會(huì)計(jì)處理，用［案例6－4］～［案例6－5］具體說(shuō)明。

［案例6－4］ 2013年12月16日，潤(rùn)華公司從中國(guó)光大銀行提取現(xiàn)金1010000元，其中1000000元用于當(dāng)天發(fā)放職工工資，10000元用于支付管理部門(mén)某職工生活困難補(bǔ)助。

業(yè)務(wù)分析: 該經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)包括兩方面的內(nèi)容: 一是企業(yè)從銀行提現(xiàn)，二是用現(xiàn)金發(fā)放職工工資及福利。從銀行提現(xiàn)時(shí)，一方面使得企業(yè)的庫(kù)存現(xiàn)金增加1010000元，應(yīng)記入“庫(kù)存現(xiàn)金”科目的借方; 同時(shí)使得企業(yè)的銀行存款減少了1010000元，應(yīng)記入“銀行存款”科目的貸方。以現(xiàn)金發(fā)放工資時(shí)使得企業(yè)的資產(chǎn)(庫(kù)存現(xiàn)金)減少了1010000元，另一方面使得企業(yè)的債務(wù)(應(yīng)付職工薪酬)也減少了1010000元，分別記入“應(yīng)付職工薪酬——工資”科目的借方1000000元和“應(yīng)付職工薪酬——職工福利”科目的借方10000元。這項(xiàng)經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)應(yīng)編制如下會(huì)計(jì)分錄:

(1)提取現(xiàn)金時(shí):

借: 庫(kù)存現(xiàn)金 1010000

貸: 銀行存款 1010000

(2)支付職工工資和生活困難補(bǔ)助時(shí):

借: 應(yīng)付職工薪酬——工資 1000000

——職工福利 10000

貸: 庫(kù)存現(xiàn)金 1010000

［案例6－5］ 潤(rùn)華公司2013年12月20日，支付元旦節(jié)日福利費(fèi)100000元。

業(yè)務(wù)分析: 該經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)的發(fā)生，一方面使得潤(rùn)華公司應(yīng)付給職工的福利費(fèi)用減少100000元，應(yīng)記入“應(yīng)付職工薪酬——職工福利”科目的借方; 另一方面使得潤(rùn)華公司的銀行存款減少100000元，應(yīng)記入“銀行存款”科目的貸方。這項(xiàng)經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)應(yīng)編制如下會(huì)計(jì)分錄:

借: 應(yīng)付職工薪酬——職工福利 100000

貸: 銀行存款 100000

［案例6－6］ 2013年12月30日，潤(rùn)華公司按用途進(jìn)行工資費(fèi)用的分配。其中01產(chǎn)品生產(chǎn)工人工資400000元，02產(chǎn)品生產(chǎn)工人工資100000元，生產(chǎn)部門(mén)管理人員工資160000元，公司管理部門(mén)人員工資180000元，公司專(zhuān)設(shè)銷(xiāo)售機(jī)構(gòu)人員工資50000元，建造廠房人員工資110000元。

業(yè)務(wù)分析: 該經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)的發(fā)生，一方面使得潤(rùn)華公司本月有關(guān)成本費(fèi)用增加，其中生產(chǎn)01產(chǎn)品工人工資應(yīng)直接記入“生產(chǎn)成本——01產(chǎn)品”科目的借方，生產(chǎn)02產(chǎn)品工人工資應(yīng)直接記入“生產(chǎn)成本——02產(chǎn)品”科目的借方，生產(chǎn)部門(mén)管理人員工資應(yīng)記入“制造費(fèi)用”科目的借方，公司管理人員工資應(yīng)記入“管理費(fèi)用”科目的借方，公司專(zhuān)設(shè)銷(xiāo)售機(jī)構(gòu)人員工資應(yīng)記入“銷(xiāo)售費(fèi)用”科目的借方，建造廠房人員工資應(yīng)記入“在建工程”科目的借方; 另一方面增加了企業(yè)對(duì)職工負(fù)債，應(yīng)記入“應(yīng)付職工薪酬——工資”科目的貸方。這項(xiàng)經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)應(yīng)編制如下會(huì)計(jì)分錄:

借: 生產(chǎn)成本——01產(chǎn)品 400000

——02產(chǎn)品 100000

制造費(fèi)用 160000

管理費(fèi)用 180000

銷(xiāo)售費(fèi)用 50000

在建工程 110000

貸: 應(yīng)付職工薪酬——工資 1000000

［案例6－7］ 2013年12月30日，潤(rùn)華公司按職工崗位分配當(dāng)期發(fā)生的職工福利費(fèi)110000元，其中生產(chǎn)01產(chǎn)品的生產(chǎn)工人40000元，生產(chǎn)02產(chǎn)品的生產(chǎn)工人10000元，生產(chǎn)部門(mén)的管理人員16000元，公司管理部門(mén)人員28000元，公司專(zhuān)設(shè)銷(xiāo)售機(jī)構(gòu)人員5000元，建造廠房人員11000元

業(yè)務(wù)分析: 該經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)的發(fā)生，一方面使得潤(rùn)華公司本月有關(guān)成本費(fèi)用增加，其中生產(chǎn)01產(chǎn)品工人福利費(fèi)應(yīng)直接記入“生產(chǎn)成本——01產(chǎn)品”科目的借方，生產(chǎn)02產(chǎn)品工人福利費(fèi)應(yīng)直接記入“生產(chǎn)成本——02產(chǎn)品”科目的借方，生產(chǎn)部門(mén)管理人員福利費(fèi)應(yīng)記入“制造費(fèi)用”科目的借方，公司管理人員福利費(fèi)應(yīng)記入“管理費(fèi)用”科目的借方，公司專(zhuān)設(shè)銷(xiāo)售機(jī)構(gòu)人員福利費(fèi)應(yīng)記入“銷(xiāo)售費(fèi)用”科目的借方，建造廠房人員福利費(fèi)應(yīng)記入“在建工程”科目的借方; 另一方面增加了企業(yè)對(duì)職工的負(fù)債，應(yīng)記入“應(yīng)付職工薪酬——職工福利”科目的貸方。這項(xiàng)經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)應(yīng)編制如下會(huì)計(jì)分錄:

借: 生產(chǎn)成本——01產(chǎn)品 40000

——02產(chǎn)品 10000

制造費(fèi)用 16000

管理費(fèi)用 28000

銷(xiāo)售費(fèi)用 5000

在建工程 11000

貸: 應(yīng)付職工薪酬——職工福利 110000

［案例6－8］ 2013年12月30日，潤(rùn)華公司根據(jù)規(guī)定，分別按照職工工資總額的10%、12%、2%和10．5%計(jì)提醫(yī)療保險(xiǎn)費(fèi)、養(yǎng)老保險(xiǎn)費(fèi)、失業(yè)保險(xiǎn)費(fèi)和住房公積金，公司同時(shí)分別按照職工工資總額的2%和1．5%計(jì)提工會(huì)經(jīng)費(fèi)和職工教育經(jīng)費(fèi)。

業(yè)務(wù)分析: 該經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)的發(fā)生，一方面應(yīng)按相關(guān)用途記入“生產(chǎn)成本”、“制造費(fèi)用”、“管理費(fèi)用”、“銷(xiāo)售費(fèi)用”、“在建工程”等有關(guān)科目借方; 同時(shí)按照相應(yīng)工資總額及各種項(xiàng)目比例，貸記“應(yīng)付職工薪酬”中的有關(guān)項(xiàng)目，其中醫(yī)療保險(xiǎn)費(fèi)、養(yǎng)老保險(xiǎn)費(fèi)、失業(yè)保險(xiǎn)費(fèi)記入“社會(huì)保險(xiǎn)費(fèi)”明細(xì)科目，住房公積金記入“住房公積金”明細(xì)科目，工會(huì)經(jīng)費(fèi)和職工教育經(jīng)費(fèi)分別記入“工會(huì)經(jīng)費(fèi)”和“職工教育經(jīng)費(fèi)”明細(xì)科目。這項(xiàng)經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)應(yīng)編制如下會(huì)計(jì)分錄:

借: 生產(chǎn)成本——01產(chǎn)品 152000

——02產(chǎn)品 38000

制造費(fèi)用 60800

管理費(fèi)用 68400

銷(xiāo)售費(fèi)用 19000

在建工程 41800

貸: 應(yīng)付職工薪酬——社會(huì)保險(xiǎn)費(fèi) 240000

——住房公積金 105000

——工會(huì)經(jīng)費(fèi) 20000

—職工教育經(jīng)費(fèi) 15000

四、制造費(fèi)用的核算

(一)制造費(fèi)用的定義

制造費(fèi)用，即間接費(fèi)用，是指應(yīng)計(jì)入企業(yè)產(chǎn)品生產(chǎn)成本，但在其發(fā)生時(shí)還不能夠直接計(jì)入產(chǎn)品生產(chǎn)成本的有關(guān)費(fèi)用。其主要內(nèi)容是企業(yè)的生產(chǎn)部門(mén)(包括基本生產(chǎn)車(chē)間和輔助生產(chǎn)車(chē)間)為組織和管理生產(chǎn)活動(dòng)以及為生產(chǎn)活動(dòng)服務(wù)而發(fā)生的費(fèi)用，如車(chē)間管理人員的工資及福利費(fèi)、車(chē)間生產(chǎn)使用的材料費(fèi)、照明費(fèi)、取暖費(fèi)、運(yùn)輸費(fèi)、勞動(dòng)保護(hù)費(fèi)、固定資產(chǎn)折舊費(fèi)等。在生產(chǎn)多種產(chǎn)品的企業(yè)里，制造費(fèi)用在發(fā)生時(shí)一般無(wú)法判斷其應(yīng)歸屬的成本核算對(duì)象，因而不能直接計(jì)入所生產(chǎn)的產(chǎn)品成本中，必須將上述各種費(fèi)用按照發(fā)生的不同空間范圍在“制造費(fèi)用”賬戶(hù)中予以歸集、匯總，然后選用一定的標(biāo)準(zhǔn)(如生產(chǎn)工人工資、生產(chǎn)工時(shí)等)，在各種產(chǎn)品之間進(jìn)行合理的分配，以便準(zhǔn)確地確定各種產(chǎn)品應(yīng)負(fù)擔(dān)的制造費(fèi)用額。也就是說(shuō)，制造費(fèi)用是間接計(jì)入產(chǎn)品生產(chǎn)成本的。

(二)制造費(fèi)用的歸集與分配

1．賬戶(hù)設(shè)置

為反應(yīng)和監(jiān)督企業(yè)生產(chǎn)車(chē)間為生產(chǎn)產(chǎn)品發(fā)生各項(xiàng)間接費(fèi)用，應(yīng)設(shè)置“制造費(fèi)用”賬戶(hù)。該賬戶(hù)屬于成本類(lèi)賬戶(hù)，其借方登記企業(yè)為生產(chǎn)產(chǎn)品而發(fā)生的各項(xiàng)間接費(fèi)用; 貸方登記分配轉(zhuǎn)出計(jì)入有關(guān)成本計(jì)算對(duì)象的制造費(fèi)用。該賬戶(hù)期末一般應(yīng)無(wú)余額。企業(yè)一般按照不同的生產(chǎn)車(chē)間、部門(mén)和費(fèi)用項(xiàng)目設(shè)置明細(xì)賬?！爸圃熨M(fèi)用”賬戶(hù)的結(jié)構(gòu)和內(nèi)容如圖6－4所示。

圖6－4 “制造費(fèi)用”賬戶(hù)結(jié)構(gòu)和內(nèi)容

2．制造費(fèi)用的歸集

企業(yè)發(fā)生的制造費(fèi)用，應(yīng)按車(chē)間和部門(mén)進(jìn)行歸集。具體業(yè)務(wù)處理為:

(1)生產(chǎn)車(chē)間發(fā)生的機(jī)物料消耗，借記本科目，貸記“原材料”等科目。

(2)發(fā)生的生產(chǎn)車(chē)間管理人員的工資等職工薪酬，借記本科目，貸記“應(yīng)付職工薪酬”科目。

(3)生產(chǎn)車(chē)間計(jì)提的固定資產(chǎn)折舊，借記本科目，貸記“累計(jì)折舊”科目。

(4)生產(chǎn)車(chē)間支付的辦公費(fèi)、修理費(fèi)、水電費(fèi)等，借記本科目，貸記“銀行存款”等科目。

(5)發(fā)生季節(jié)性的停工損失，借記本科目，貸記“原材料”、“應(yīng)付職工薪酬”、“銀行存款”等科目。

［案例6－9］ 潤(rùn)華公司2013年12月計(jì)提固定資產(chǎn)折舊共計(jì)4400元，其中行政管理部門(mén)固定資產(chǎn)折舊應(yīng)計(jì)提折舊800元，生產(chǎn)車(chē)間固定資產(chǎn)應(yīng)計(jì)提折舊3600元。

業(yè)務(wù)分析: 計(jì)提固定資產(chǎn)折舊，一方面新華企業(yè)成本費(fèi)用增加了4400元，應(yīng)根據(jù)不同部門(mén)使用的固定資產(chǎn)記入不同的成本費(fèi)用賬戶(hù)，其中行政管理部門(mén)固定資產(chǎn)折舊的計(jì)提應(yīng)記入“管理費(fèi)用”的借方，生產(chǎn)車(chē)間固定資產(chǎn)計(jì)提的折舊應(yīng)記入“制造費(fèi)用”賬戶(hù)的借方。另一方面，計(jì)提的折舊使固定資產(chǎn)的損耗價(jià)值增加4400元，應(yīng)記入“累計(jì)折舊”賬戶(hù)的貸方。這項(xiàng)經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)編制的會(huì)計(jì)分錄如下:

借: 管理費(fèi)用 800

制造費(fèi)用 3600

貸: 累計(jì)折舊 4400

［案例6－10］ 潤(rùn)華公司以銀行存款支付2013年12月辦公費(fèi)共計(jì)1000元，其中行政管理部門(mén)辦公費(fèi)400元，生產(chǎn)車(chē)間辦公費(fèi)600元。

業(yè)務(wù)分析: 辦公費(fèi)的發(fā)生，一方面湘控公司成本費(fèi)用增加了1000元，應(yīng)根據(jù)不同部門(mén)開(kāi)支的辦公費(fèi)記入不同的成本費(fèi)用賬戶(hù)，其中公司行政管理部門(mén)辦公費(fèi)應(yīng)記入“管理費(fèi)用”賬戶(hù)的借方，公司生產(chǎn)車(chē)間的應(yīng)記入“制造費(fèi)用”賬戶(hù)的借方。另一方面，公司支付辦公費(fèi)用，使得公司資產(chǎn)(銀行存款)減少了1000元，應(yīng)記入“銀行存款”賬戶(hù)的貸方。這項(xiàng)經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)編制的會(huì)計(jì)分錄如下:

借: 管理費(fèi)用 400

制造費(fèi)用 600

貸: 銀行存款 1000

［案例6－11］ 潤(rùn)華公司某生產(chǎn)車(chē)間2013年12月發(fā)生季節(jié)性停工損失2500元，其中原材料2000元，工人工資500元(福利費(fèi)忽略不計(jì))。

業(yè)務(wù)分析: 季節(jié)性停工損失的發(fā)生，一方面，生產(chǎn)車(chē)間發(fā)生的損失增加了企業(yè)成本2500元，應(yīng)計(jì)入“制造費(fèi)用”的借方; 另一方面，耗用原材料2000元應(yīng)記入“原材料”賬戶(hù)的貸方，支付工人工資500元的應(yīng)記入“應(yīng)付職工薪酬”賬戶(hù)的貸方。這項(xiàng)經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)編制的會(huì)計(jì)分錄如下:

借: 制造費(fèi)用 2500

貸: 原材料 2000

應(yīng)付職工薪酬——工資 500

3．制造費(fèi)用的分配

企業(yè)月末要將“制造費(fèi)用”總額按照產(chǎn)品品種進(jìn)行分配，如果企業(yè)只生產(chǎn)一種產(chǎn)品則不需要分配，直接將歸集的制造費(fèi)用總額計(jì)入該產(chǎn)品的成本中; 如果企業(yè)生產(chǎn)兩種或兩種以上的產(chǎn)品，則需要選用一定的方法進(jìn)行分配，計(jì)入各種產(chǎn)品成本。制造費(fèi)用的分配方法有多種，企業(yè)可以根據(jù)自身實(shí)際情況，選擇適合企業(yè)自身的制造費(fèi)用分配方法。常用的方法有:

(1)生產(chǎn)工時(shí)比例分配法。該方法是按各種產(chǎn)品所耗生產(chǎn)工人工時(shí)的比例分配制造費(fèi)用的一種方法。對(duì)于這種分配方法，查賬人員應(yīng)檢查企業(yè)是否有真實(shí)正確的工時(shí)記錄。

某產(chǎn)品應(yīng)負(fù)擔(dān)的制造費(fèi)用=該產(chǎn)品的生產(chǎn)工人實(shí)際工時(shí)數(shù)×制造費(fèi)用分配率

(2)生產(chǎn)工人工資比例分配法。該方法是按照計(jì)入各種產(chǎn)品成本的生產(chǎn)工人工資比例分配制造費(fèi)用的一種方法。采用這一方法的前提是各種產(chǎn)品生產(chǎn)機(jī)械化的程度應(yīng)該大致相同，否則機(jī)械化程度低的產(chǎn)品所用工資費(fèi)用多，負(fù)擔(dān)的制造費(fèi)用也要多，而機(jī)械化程度高的產(chǎn)品則負(fù)擔(dān)的制造費(fèi)用較少，從而影響費(fèi)用分配的合理性。

某產(chǎn)品應(yīng)負(fù)擔(dān)的制造費(fèi)用=該產(chǎn)品的生產(chǎn)工人實(shí)際工資額×制造費(fèi)用分配率

(3)機(jī)器工時(shí)比例分配法。這一方法適用于生產(chǎn)機(jī)械化程度較高的產(chǎn)品，因?yàn)檫@類(lèi)產(chǎn)品的機(jī)器設(shè)備使用、維修費(fèi)用大小與機(jī)器運(yùn)轉(zhuǎn)的時(shí)間有密切聯(lián)系。采用這一方法的前提條件是必須具備各種產(chǎn)品所耗機(jī)器工時(shí)的完整的原始記錄。

［案例6－12］ 承前例，根據(jù)潤(rùn)華公司2013年12月發(fā)生的以上經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)，匯總本月實(shí)際發(fā)生的制造費(fèi)用總額如表6－1所示。

表6－1 制造費(fèi)用匯總表

公司歸集本月發(fā)生的制造費(fèi)用后，應(yīng)按照一定的分配標(biāo)準(zhǔn)，將制造費(fèi)用發(fā)生額分配計(jì)入各種產(chǎn)品的生產(chǎn)成本中。在實(shí)務(wù)中，制造費(fèi)用的分配標(biāo)準(zhǔn)一般有生產(chǎn)工人工時(shí)、機(jī)器工時(shí)、生產(chǎn)工人工資等。假設(shè)潤(rùn)華公司按照生產(chǎn)工人工時(shí)比例在01、02兩種產(chǎn)品之間分配制造費(fèi)用。經(jīng)本月統(tǒng)計(jì)的兩種產(chǎn)品的生產(chǎn)工人工時(shí)為: 01產(chǎn)品600小時(shí)，02產(chǎn)品400小時(shí)。本案例分配制造費(fèi)用的計(jì)算過(guò)程如下:

制造費(fèi)用分配率=244000÷(600+400) =244(元/小時(shí))

01產(chǎn)品應(yīng)分配負(fù)擔(dān)的制造費(fèi)用=600×244=146400(元)

02產(chǎn)品應(yīng)分配負(fù)擔(dān)的制造費(fèi)用=400×244=97600(元)

業(yè)務(wù)分析: 這項(xiàng)經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)的發(fā)生，一方面使?jié)櫲A公司產(chǎn)品生產(chǎn)成本增加了244000元，應(yīng)記入“生產(chǎn)成本”科目的借方; 另一方面，潤(rùn)華公司將制造費(fèi)用分配到01、02兩種產(chǎn)品的生產(chǎn)成本中，使得制造費(fèi)用總額減少了244000元，應(yīng)記入“制造費(fèi)用”科目的貸方。由于本月制造費(fèi)用按照實(shí)際發(fā)生額全部轉(zhuǎn)出，“制造費(fèi)用”月末無(wú)余額。這項(xiàng)經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)編制的會(huì)計(jì)分錄如下:

借: 生產(chǎn)成本——01產(chǎn)品 146400

——02產(chǎn)品 97600

貸: 制造費(fèi)用 244000

五、產(chǎn)品生產(chǎn)成本的歸集與結(jié)轉(zhuǎn)

企業(yè)一般在月末按照產(chǎn)品品種來(lái)計(jì)算產(chǎn)品的生產(chǎn)成本。到了月末，企業(yè)生產(chǎn)的某一產(chǎn)品可能會(huì)全部完工，也可能是部分完工，還有可能是全部未完工。完工產(chǎn)品稱(chēng)為產(chǎn)成品，未完工的產(chǎn)品稱(chēng)為在產(chǎn)品。

(一)產(chǎn)品生產(chǎn)費(fèi)用的歸集

進(jìn)行產(chǎn)品生產(chǎn)成本的計(jì)算就是將企業(yè)生產(chǎn)過(guò)程中為制造產(chǎn)品所發(fā)生的各種費(fèi)用按照所生產(chǎn)產(chǎn)品的品種、類(lèi)別等(即成本計(jì)算對(duì)象)進(jìn)行歸集和分配，以便計(jì)算各種產(chǎn)品的總成本和單位成本。

企業(yè)應(yīng)設(shè)置“生產(chǎn)成本”明細(xì)賬，用來(lái)歸集應(yīng)計(jì)入的各種產(chǎn)品的生產(chǎn)費(fèi)用。在以產(chǎn)品品種為成本計(jì)算對(duì)象的企業(yè)或車(chē)間，如果只生產(chǎn)一種產(chǎn)品，計(jì)算產(chǎn)品成本時(shí)，只需為這種產(chǎn)品開(kāi)設(shè)一本明細(xì)賬，在這種情況下發(fā)生的生產(chǎn)費(fèi)用全部都是直接計(jì)入的費(fèi)用，可以直接計(jì)入該產(chǎn)品的成本明細(xì)賬。如果生產(chǎn)多種產(chǎn)品，就應(yīng)按照產(chǎn)品品種分別開(kāi)設(shè)產(chǎn)品生產(chǎn)成本明細(xì)賬。生產(chǎn)過(guò)程中發(fā)生的費(fèi)用如果能夠分得清為哪種產(chǎn)品所消耗，應(yīng)根據(jù)有關(guān)憑證直接計(jì)入該種產(chǎn)品成本明細(xì)賬; 如果分不清，如制造費(fèi)用或幾種產(chǎn)品共同耗用的某種材料的費(fèi)用等，則應(yīng)采用適當(dāng)?shù)姆峙浞椒ㄔ诟鞒杀居?jì)算對(duì)象之間進(jìn)行分配，然后記入各產(chǎn)品成本明細(xì)賬。將制造費(fèi)用分配到各種產(chǎn)品成本中后，“生產(chǎn)成本”賬戶(hù)的借方歸集了各種產(chǎn)品所發(fā)生的各種費(fèi)用，如直接材料、直接人工、其他直接支出和分配轉(zhuǎn)入的制造費(fèi)用等。在此基礎(chǔ)上就可以進(jìn)行產(chǎn)品成本的計(jì)算。

(二)生產(chǎn)費(fèi)用在完工產(chǎn)品與在產(chǎn)品之間的分配

如果月末某種產(chǎn)品全部完工，該種產(chǎn)品生產(chǎn)成本明細(xì)賬所歸集的費(fèi)用總額就是該種完工產(chǎn)品的總成本，用完工產(chǎn)品總成本除以該種產(chǎn)品的完工總數(shù)量即可得出該種產(chǎn)品的單位成本。如果月末某種產(chǎn)品全部未完工，該種產(chǎn)品生產(chǎn)成本明細(xì)賬所歸集的費(fèi)用總額就是該種產(chǎn)品的在產(chǎn)品的總成本。如果月末某種產(chǎn)品一部分完工，一部分未完工，這時(shí)歸集在產(chǎn)品明細(xì)賬中的費(fèi)用總額還要采用適當(dāng)?shù)姆峙浞椒ㄔ谕旯ぎa(chǎn)品和在產(chǎn)品之間進(jìn)行分配，然后才能計(jì)算出完工產(chǎn)品的總成本和單位成本。

完工產(chǎn)品成本的簡(jiǎn)單計(jì)算公式為:

完工產(chǎn)品的生產(chǎn)成本=期初在產(chǎn)品成本+本期發(fā)生的生產(chǎn)費(fèi)用－期末在產(chǎn)品成本

企業(yè)生產(chǎn)的產(chǎn)成品(完工產(chǎn)品)是經(jīng)過(guò)全部加工工序且驗(yàn)收入庫(kù)、符合標(biāo)準(zhǔn)規(guī)格和技術(shù)條件的，可以按照合同規(guī)定的條件送交訂貨單位，或可以作為商品對(duì)外銷(xiāo)售的產(chǎn)品。根據(jù)完工產(chǎn)品生產(chǎn)成本計(jì)算單的資料可以結(jié)轉(zhuǎn)完工、驗(yàn)收入庫(kù)產(chǎn)品的生產(chǎn)成本。

(三)完工產(chǎn)品成本的結(jié)轉(zhuǎn)

為反映和監(jiān)督企業(yè)完工產(chǎn)品的增減變動(dòng)和結(jié)存情況，企業(yè)應(yīng)設(shè)置“庫(kù)存商品”賬戶(hù)。該賬戶(hù)屬于資產(chǎn)類(lèi)賬戶(hù)，其借方登記已完工并驗(yàn)收入庫(kù)的產(chǎn)品實(shí)際成本，貸方登記出庫(kù)產(chǎn)品的實(shí)際成本，期末余額在借方，表示企業(yè)庫(kù)存產(chǎn)品的實(shí)際成本。該賬戶(hù)應(yīng)按企業(yè)產(chǎn)成品的種類(lèi)、品種和規(guī)格設(shè)置明細(xì)賬，進(jìn)行明細(xì)分類(lèi)核算?！皫?kù)存商品”賬戶(hù)的結(jié)構(gòu)和內(nèi)容如圖6－5所示。

圖6－5 “庫(kù)存商品”賬戶(hù)結(jié)構(gòu)和內(nèi)容

［案例6－13］ 承前例中的相關(guān)業(yè)務(wù)與數(shù)據(jù)，假設(shè)潤(rùn)華公司“生產(chǎn)成本”賬戶(hù)月初無(wú)余額，2013年12月生產(chǎn)的01產(chǎn)品100件全部完工驗(yàn)收入庫(kù)，結(jié)轉(zhuǎn)完工產(chǎn)成品成本798400元; 生產(chǎn)的02產(chǎn)品完工100件并驗(yàn)收入庫(kù)，結(jié)轉(zhuǎn)完工產(chǎn)成品成本253440元。期末02產(chǎn)品還有10件尚未完工的在產(chǎn)品，成本為28160元(即月末“生產(chǎn)成本”賬戶(hù)的借方余額)。01和02兩種產(chǎn)品簡(jiǎn)化的生產(chǎn)成本明細(xì)賬(即產(chǎn)品成本計(jì)算單)如表6－2和表6－3所示。

表6－2 01產(chǎn)品成本計(jì)算單 單位: 元

表6－3 02產(chǎn)品成本計(jì)算單 單位: 元

業(yè)務(wù)分析: 這項(xiàng)結(jié)轉(zhuǎn)完工產(chǎn)品成本的業(yè)務(wù)，一方面使?jié)櫲A公司庫(kù)存產(chǎn)成品增加了1051840元(其中01產(chǎn)品798400元，02產(chǎn)品253440元)，應(yīng)記入“庫(kù)存商品”科目的借方; 另一方面，使?jié)櫲A公司生產(chǎn)成本減少了1051840元，應(yīng)記入“生產(chǎn)成本”科目的貸方。這項(xiàng)經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)編制的會(huì)計(jì)分錄如下:

借: 庫(kù)存商品——01產(chǎn)品 798400

——02產(chǎn)品 253440

貸: 生產(chǎn)成本——01產(chǎn)品 798400

——02產(chǎn)品 253440

同時(shí)，根據(jù)完工的01產(chǎn)品和02產(chǎn)品總成本以及完工產(chǎn)品的數(shù)量，可分別計(jì)算出01產(chǎn)品和02產(chǎn)品的單位成本，計(jì)算過(guò)程如下:

01產(chǎn)品的單位成本=798400÷100=7984(元/件)

02產(chǎn)品的單位成本=253440÷100=2534．4(元/件)

思考題

1．企業(yè)為什么分別設(shè)置“生產(chǎn)成本”、“制造費(fèi)用”和“庫(kù)存商品”等賬戶(hù)?

2．月末應(yīng)如何進(jìn)行制造費(fèi)用的分配? 其分配標(biāo)準(zhǔn)有哪些?

3．企業(yè)如何進(jìn)行生產(chǎn)成本的核算?

4．企業(yè)為何要設(shè)置“累計(jì)折舊”賬戶(hù)? 該賬戶(hù)與“固定資產(chǎn)”賬戶(hù)有何關(guān)系?

5．如何計(jì)算、結(jié)轉(zhuǎn)完工產(chǎn)品的生產(chǎn)成本?

案例分析題

長(zhǎng)新公司2013年6月生產(chǎn)甲產(chǎn)品1600臺(tái)，生產(chǎn)乙產(chǎn)品900臺(tái)，生產(chǎn)丙產(chǎn)品600臺(tái)，每臺(tái)甲產(chǎn)品工時(shí)定額5．5小時(shí)，乙產(chǎn)品6小時(shí)，丙產(chǎn)品7．5小時(shí)。本月實(shí)際發(fā)生制造費(fèi)用38000元。長(zhǎng)新公司的張會(huì)計(jì)認(rèn)為可按定額工時(shí)比例分配制造費(fèi)用，李會(huì)計(jì)則認(rèn)為按產(chǎn)品產(chǎn)量比例分配制造費(fèi)用，你認(rèn)為按哪種標(biāo)準(zhǔn)分配制造費(fèi)用較合理? 制造費(fèi)用分配的會(huì)計(jì)處理是怎樣的?

練習(xí)題

1．新華公司2013年11月發(fā)生如下產(chǎn)品生產(chǎn)業(yè)務(wù)。

(1)會(huì)計(jì)部門(mén)根據(jù)本月的領(lǐng)料單編制發(fā)料憑證匯總表:

發(fā)料憑證匯總表 單位: 元

(2)新華公司月末分配應(yīng)付職工薪酬，本月應(yīng)付職工薪酬總額為268000元。其中應(yīng)付A產(chǎn)品生產(chǎn)工人的職工薪酬160000元，應(yīng)付B產(chǎn)品生產(chǎn)工人的職工薪酬40000元，應(yīng)付公司車(chē)間管理人員的職工薪酬28000元，應(yīng)付公司行政管理部門(mén)人員的職工薪酬40000元。

(3)新華公司11月計(jì)提固定資產(chǎn)折舊共計(jì)44000元，其中公司行政管理部門(mén)應(yīng)計(jì)提折舊8000元，公司生產(chǎn)車(chē)間應(yīng)計(jì)提折舊36000元。

(4)新華公司以銀行存款支付11月辦公費(fèi)共計(jì)10000元，其中公司行政管理部門(mén)的辦公費(fèi)發(fā)生4000元，公司生產(chǎn)車(chē)間發(fā)生辦公費(fèi)6000元。

(5)根據(jù)新華公司2013年11月發(fā)生的以上經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)，匯總本月實(shí)際發(fā)生的制造費(fèi)用總額，按照生產(chǎn)工人工時(shí)比例在A、B兩種產(chǎn)品之間分配制造費(fèi)用。本月兩種產(chǎn)品的生產(chǎn)工人工時(shí)為: A產(chǎn)品600小時(shí)， B產(chǎn)品400小時(shí)。

(6)新華公司11月生產(chǎn)的A產(chǎn)品5000件全部完工驗(yàn)收入庫(kù)，結(jié)轉(zhuǎn)完工產(chǎn)成品成本; 生產(chǎn)的B產(chǎn)品完工3500件并驗(yàn)收入庫(kù)，結(jié)轉(zhuǎn)完工產(chǎn)成品成本。月末B產(chǎn)品還有500件尚未完工，成本為30000元。11月初“生產(chǎn)成本”賬戶(hù)余額為20000元，其中A產(chǎn)品月初在產(chǎn)品成本為6000元，B產(chǎn)品月初在產(chǎn)品成本為14000元。

要求:

(1)根據(jù)上述經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)，分配相關(guān)制造費(fèi)用，并編制相關(guān)會(huì)計(jì)分錄。

(2)計(jì)算出A、B兩種產(chǎn)品的完工產(chǎn)成品成本和單位成本

2．D企業(yè)2013年3月有關(guān)工資福利費(fèi)分配資料如下: 3月份應(yīng)付工資總額35000元。其中:

(1)基本生產(chǎn)車(chē)間生產(chǎn)工人的計(jì)時(shí)工資共計(jì)18000元，按定額工時(shí)比例在A、B兩種產(chǎn)品之間進(jìn)行分配，這兩種產(chǎn)品的工時(shí)定額為A產(chǎn)品30分鐘，B產(chǎn)品15分鐘，投產(chǎn)產(chǎn)品數(shù)量為A產(chǎn)品5000件，B產(chǎn)品6000件;

(2)供電車(chē)間工人工資5000元; 基本生產(chǎn)車(chē)間管理人員工資2000元，銷(xiāo)售人員工資4000元; 行政管理部門(mén)人員工資5000元，生活福利部門(mén)人員工資1000元。

(3)按工資總額的14%計(jì)提本月應(yīng)付職工福利費(fèi)。

要求: 根據(jù)以上資料編制分配工資費(fèi)用表，并做出有關(guān)會(huì)計(jì)分錄。

3．R企業(yè)2013年3月有關(guān)材料費(fèi)用分配資料如下:

(1)3月份生產(chǎn)A產(chǎn)品25臺(tái)，B產(chǎn)品40臺(tái)，C產(chǎn)品50臺(tái)，共同耗用甲材料3000公斤，甲材料單價(jià)50元，三種產(chǎn)品單位定額材料消耗量分別是60公斤、40公斤和10公斤;

(2)B產(chǎn)品直接耗用乙材料700元，供電車(chē)間耗用乙材料500元，基本車(chē)間一般耗用丙材料600元，銷(xiāo)售部門(mén)耗用甲材料300元，管理部門(mén)耗用丁材料400元。

要求: 根據(jù)材料采用“材料定額消耗量比例法”分配甲材料費(fèi)用，并編制相應(yīng)的會(huì)計(jì)分錄。

4．S企業(yè)生產(chǎn)車(chē)間2013年3月份生產(chǎn)甲、乙、丙三種產(chǎn)品，甲產(chǎn)品實(shí)耗生產(chǎn)工時(shí)2000小時(shí)，乙產(chǎn)品實(shí)耗生產(chǎn)工時(shí)800小時(shí)，丙產(chǎn)品實(shí)耗生產(chǎn)工時(shí)1200小時(shí)，該車(chē)間本月制造費(fèi)用實(shí)際發(fā)生額為65600元。

要求: 根據(jù)資料采用生產(chǎn)工時(shí)比例法分配計(jì)算各產(chǎn)品應(yīng)負(fù)擔(dān)的制造費(fèi)用，并編制相關(guān)會(huì)計(jì)分錄。