第五節(jié)　投資的期末計(jì)價(jià)

一、短期投資的期末計(jì)價(jià)

短期投資的期末計(jì)價(jià)，是指期末短期投資在資產(chǎn)負(fù)債表上反映的價(jià)值，也是指期末短期投資的賬面價(jià)值。這里的賬面價(jià)值，是指期末短期投資賬戶的實(shí)際余額，扣除跌價(jià)準(zhǔn)備后的數(shù)額。

短期投資在持有期間的期末計(jì)價(jià)，通常有成本法、市價(jià)法、成本與市價(jià)孰低法三種方法。

（一）成本法

成本法是指短期投資購(gòu)入后一直按投資成本反映，直至出售前都不調(diào)整其賬面價(jià)值的期末計(jì)價(jià)方法。在整個(gè)投資期間，不確認(rèn)由于對(duì)短期投資估價(jià)而產(chǎn)生的未實(shí)現(xiàn)損益，直到短期投資出售時(shí)，才按投資賬面價(jià)值與出售價(jià)格之差確認(rèn)投資損益。成本法在中國(guó)香港及日本允許采用。

成本法嚴(yán)格遵循了歷史成本原則，使企業(yè)在會(huì)計(jì)期間內(nèi)的損益計(jì)量比較客觀、公正，便于投資者比較原始投資成本與期末市價(jià)的差異。但是，成本法的缺陷也是顯而易見的，當(dāng)市價(jià)低于成本時(shí)，成本法高估了企業(yè)的資產(chǎn)和收益，所提供的投資會(huì)計(jì)信息不夠穩(wěn)健。因此成本法適用于證券市價(jià)比較穩(wěn)定、波動(dòng)幅度較小，或短期投資占流動(dòng)資產(chǎn)的比重不大等情形。

（二）市價(jià)法

市價(jià)法是指在每一個(gè)會(huì)計(jì)期末，短期投資的賬面價(jià)值按市價(jià)進(jìn)行調(diào)整，并據(jù)以反映在資產(chǎn)負(fù)債表上的方法。當(dāng)期末市價(jià)上漲時(shí)，調(diào)增短期投資賬面價(jià)值，并確認(rèn)市價(jià)上漲收益；當(dāng)期末市價(jià)下跌時(shí)，調(diào)減短期投資賬面價(jià)值，并確認(rèn)市價(jià)下跌損失。市價(jià)法在中國(guó)香港及國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中提倡使用。

短期投資以市價(jià)法計(jì)價(jià)，可以使企業(yè)會(huì)計(jì)期間內(nèi)的資產(chǎn)計(jì)價(jià)較為客觀、明確，對(duì)正確評(píng)價(jià)企業(yè)的短期償債能力較為有利，也可以避免同一有價(jià)證券因購(gòu)入時(shí)間不同、購(gòu)入成本不同而產(chǎn)生不同的賬面價(jià)值，在證券市場(chǎng)較為完善的情況下，市價(jià)法可以減少人為調(diào)節(jié)利潤(rùn)情況的出現(xiàn)。但是，市價(jià)法也存在一些缺陷，我們知道，證券市場(chǎng)是變幻無(wú)常的，會(huì)計(jì)期末短期投資的市價(jià)信息雖然比較客觀可靠，但這對(duì)日后的企業(yè)投資決策并不一定具有相關(guān)性；另一方面，若對(duì)短期投資用市價(jià)法進(jìn)行期末計(jì)價(jià)，當(dāng)期末市價(jià)上升時(shí)，就會(huì)產(chǎn)生對(duì)短期投資未實(shí)現(xiàn)持有收益的確認(rèn)問題，而這卻違反了收入實(shí)現(xiàn)原則，也與謹(jǐn)慎性原則相悖。因此，一般企業(yè)的短期投資不適合用市價(jià)法計(jì)價(jià)，而對(duì)一些專業(yè)性的投資公司來(lái)說，其投資在總資產(chǎn)中所占比重較大，市價(jià)是衡量這些企業(yè)可用資金的唯一尺度，采用市價(jià)法進(jìn)行短期投資的期末計(jì)價(jià)較為合適。

（三）成本與市價(jià)孰低法

1．成本與市價(jià)孰低法的含義

成本與市價(jià)孰低法是指短期投資價(jià)值視其成本與市價(jià)的比較而定，以其較低者為準(zhǔn)的一種短期投資期末計(jì)價(jià)方法。當(dāng)市價(jià)低于成本時(shí)，按市價(jià)計(jì)價(jià)；當(dāng)市價(jià)高于成本時(shí)，則按成本計(jì)價(jià)。這里的成本是指在資產(chǎn)負(fù)債表日短期投資賬戶的賬面余額，即未減去相關(guān)準(zhǔn)備之前的余額；市價(jià)是指在證券市場(chǎng)上掛牌的交易價(jià)格，在具體計(jì)算時(shí)按資產(chǎn)負(fù)債表日所持證券在證券市場(chǎng)上的收盤價(jià)格作為市價(jià)。

目前，國(guó)際上普遍采用成本與市價(jià)孰低法對(duì)短期投資進(jìn)行期末計(jì)價(jià)，我國(guó)的現(xiàn)行會(huì)計(jì)制度和相關(guān)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則也要求企業(yè)采用這種方法。

2．成本與市價(jià)孰低法的理論依據(jù)

成本與市價(jià)孰低法的理論依據(jù)主要有以下幾方面：

第一，短期投資的流動(dòng)性強(qiáng)，是企業(yè)營(yíng)運(yùn)過程中現(xiàn)金的后備來(lái)源，當(dāng)市價(jià)低于成本時(shí)，表明投資者不能按投入的成本轉(zhuǎn)換為現(xiàn)金，此時(shí)，雖然持有的有價(jià)證券尚未出售，但投資損失已經(jīng)發(fā)生，應(yīng)予確認(rèn)，使資產(chǎn)計(jì)價(jià)和損益確定更符合會(huì)計(jì)原則。

第二，證券市場(chǎng)的價(jià)格變動(dòng)頻繁且不規(guī)則，成本與市價(jià)孰低法雖然只承認(rèn)市價(jià)下跌，不承認(rèn)市價(jià)上漲，似乎有其矛盾之處，違背了一致性原則，但卻可以使資產(chǎn)負(fù)債表與利潤(rùn)表產(chǎn)生穩(wěn)健的結(jié)果，更符合謹(jǐn)慎性原則。當(dāng)會(huì)計(jì)原則之間產(chǎn)生矛盾時(shí)，應(yīng)選擇重要性原則，因?yàn)橘Y產(chǎn)計(jì)價(jià)的穩(wěn)健性比計(jì)價(jià)方法的一致性更為重要。

3．成本與市價(jià)孰低法的優(yōu)缺點(diǎn)

成本與市價(jià)孰低法的優(yōu)點(diǎn)體現(xiàn)在以下幾方面：

第一，符合謹(jǐn)慎性原則。在采用成本與市價(jià)孰低法時(shí)，當(dāng)期市價(jià)低于成本的差額確認(rèn)為損失，計(jì)入當(dāng)期損益，與謹(jǐn)慎性原則相符，在損益計(jì)量上較為穩(wěn)??；

第二，期末，資產(chǎn)負(fù)債表上短期投資是以扣除跌價(jià)準(zhǔn)備后的賬面價(jià)值反映的，這更符合資產(chǎn)的定義；

第三，與其他資產(chǎn)的期末計(jì)價(jià)原則一致，如存貨按成本與可變現(xiàn)凈值孰低法計(jì)價(jià)等。

成本與市價(jià)孰低法也存在一些缺點(diǎn)，主要表現(xiàn)為會(huì)計(jì)理論上的不一致，即對(duì)于市價(jià)低于成本的部分，確認(rèn)為損失，而對(duì)于市價(jià)高于成本的部分，則不確認(rèn)收益。這種處理方法在會(huì)計(jì)理論上存在著不一致性。

在我國(guó)目前證券市場(chǎng)尚不成熟的情況下，資產(chǎn)隨意高估以及機(jī)構(gòu)或券商與上市公司聯(lián)手操縱股市價(jià)格的現(xiàn)象在所難免，采用成本與市價(jià)孰低法可以在一定程度上抵消虛增資產(chǎn)、故意抬高市價(jià)產(chǎn)生的負(fù)面影響，使企業(yè)提供的會(huì)計(jì)信息較為穩(wěn)健。

4．成本與市價(jià)孰低法的會(huì)計(jì)處理程序

成本與市價(jià)孰低法的會(huì)計(jì)處理程序包括以下幾個(gè)步驟：

（1）期末，比較短期投資的成本與市價(jià)，以其較低者作為短期投資的賬面價(jià)值。企業(yè)可以根據(jù)其具體情況，分別采用按投資總體、投資類別或單項(xiàng)投資計(jì)提跌價(jià)準(zhǔn)備；如果某項(xiàng)短期投資比較重大（如占整個(gè)短期投資10%及以上），應(yīng)按單項(xiàng)投資為基礎(chǔ)計(jì)算并確定計(jì)提的跌價(jià)準(zhǔn)備。

（2）設(shè)置“短期投資跌價(jià)準(zhǔn)備”科目，作為“短期投資”科目的備抵。在資產(chǎn)負(fù)債表中，“短期投資”項(xiàng)目按照減去短期投資跌價(jià)準(zhǔn)備后的凈額反映。

（3）當(dāng)期應(yīng)計(jì)提的跌價(jià)損失，通過“管理費(fèi)用”科目核算，計(jì)入當(dāng)期損益。

短期投資跌價(jià)準(zhǔn)備可以通過以下公式計(jì)算：

當(dāng)期應(yīng)提取的跌價(jià)準(zhǔn)備＝當(dāng)期市價(jià)低于成本的金額－“短期投資跌價(jià)準(zhǔn)備”賬戶貸方余額

如果當(dāng)期短期投資的市價(jià)低于成本的金額大于“短期投資跌價(jià)準(zhǔn)備”賬戶的貸方余額，應(yīng)按差額提取跌價(jià)準(zhǔn)備；如果當(dāng)期短期投資的市價(jià)低于成本的金額小于“短期投資跌價(jià)準(zhǔn)備”賬戶的貸方余額，應(yīng)按其差額沖減已計(jì)提的跌價(jià)準(zhǔn)備；如果當(dāng)期短期投資的市價(jià)高于成本，則應(yīng)在已計(jì)提的跌價(jià)準(zhǔn)備范圍內(nèi)沖回，即將“短期投資跌價(jià)準(zhǔn)備”賬戶的貸方余額沖減至零為限。

（4）企業(yè)處置短期投資時(shí)，已計(jì)提的跌價(jià)準(zhǔn)備是否同時(shí)結(jié)轉(zhuǎn)，應(yīng)視具體情況而定。

【例4－24】逸飛公司自20×1年起，對(duì)短期投資期末按成本與市價(jià)孰低法計(jì)價(jià)，20×1年6月30日短期投資成本與市價(jià)金額以及分別按投資總體、投資類別或單項(xiàng)投資計(jì)算的跌價(jià)損失數(shù)如表4－8所示。

表4－8　逸飛公司短期投資跌價(jià)損失計(jì)算表

（1）假設(shè)逸飛公司按單項(xiàng)投資計(jì)提跌價(jià)準(zhǔn)備：

應(yīng)計(jì)提的跌價(jià)準(zhǔn)備＝8 000＋5 600＝13 600（元）

借：投資收益——計(jì)提的短期投資跌價(jià)準(zhǔn)備　　　　　　　　　　　　　　13 600

　　貸：短期投資跌價(jià)準(zhǔn)備——股票（新大洲）　　　　　　　　　　　　　　8 000

　　　　　　　　　　　　——股票（彩虹股份）　　　　　　　　　　　　　5 600

（2）假設(shè)逸飛公司按投資類別計(jì)提跌價(jià)準(zhǔn)備：

應(yīng)計(jì)提的跌價(jià)準(zhǔn)備為6 200元。

借：投資收益——計(jì)提的短期投資跌價(jià)準(zhǔn)備　　　　　　　　　　　　　　6 200

　　貸：短期投資跌價(jià)準(zhǔn)備——股票　　　　　　　　　　　　　　　　　　　6 200

（3）假設(shè)逸飛公司按投資總體計(jì)提跌價(jià)準(zhǔn)備

應(yīng)計(jì)提的跌價(jià)準(zhǔn)備為5 800元。

借：投資收益——計(jì)提的短期投資跌價(jià)準(zhǔn)備　　　　　　　　　　　　　　　5 800

　　貸：短期投資跌價(jià)準(zhǔn)備　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　5 800

下一期末，若短期投資市價(jià)繼續(xù)下跌，則應(yīng)繼續(xù)提取跌價(jià)準(zhǔn)備；若短期投資的市價(jià)回升，則應(yīng)在原計(jì)提的跌價(jià)準(zhǔn)備范圍內(nèi)予以恢復(fù)。

假設(shè)20×1年12月31日，逸飛公司的短期投資成本與市價(jià)資料如表4－9所示。

表4－9　逸飛公司短期投資跌價(jià)損失計(jì)算表

（1）假設(shè)逸飛公司按單項(xiàng)投資計(jì)提跌價(jià)準(zhǔn)備，且在出售短期投資時(shí)結(jié)轉(zhuǎn)相應(yīng)的跌價(jià)準(zhǔn)備：

由于股票新大洲的期末市價(jià)有所回升，應(yīng)部分沖減已計(jì)提的跌價(jià)準(zhǔn)備1 000（＝2 000－1 000）元；彩虹股份的期末市價(jià)繼續(xù)下跌，應(yīng)繼續(xù)提取跌價(jià)準(zhǔn)備1 200（＝4 000－2 800）元；紅光債券期末市價(jià)下跌，低于成本，應(yīng)計(jì)提跌價(jià)準(zhǔn)備100（＝100－0）元。

借：投資收益——計(jì)提的短期投資跌價(jià)準(zhǔn)備　　　　　　　　　　　　　300

　　短期投資跌價(jià)準(zhǔn)備——股票（新大洲）　　　　　　　　　　　　1 000

　　貸：短期投資跌價(jià)準(zhǔn)備——股票（彩虹）　　　　　　　　　　　1 200

　　　　　　　　　　　　——債券（紅光）　　　　　　　　　　　　100

（2）假設(shè)逸飛公司按投資類別計(jì)提跌價(jià)準(zhǔn)備：

股票投資應(yīng)計(jì)提的跌價(jià)準(zhǔn)備＝4 300－6 200＝－1 900（元）

債券投資應(yīng)計(jì)提的跌價(jià)準(zhǔn)備＝100－0＝100（元）

借：短期投資跌價(jià)準(zhǔn)備——股票　　　　　　　　　　　　　　1 900

　　貸：短期投資跌價(jià)準(zhǔn)備——債券　　　　　　　　　　　　　　100

　　　　投資收益——計(jì)提的短期投資跌價(jià)準(zhǔn)備　　　　　　　　1 800

（3）假設(shè)逸飛公司按投資總體計(jì)提跌價(jià)準(zhǔn)備：

應(yīng)計(jì)提的跌價(jià)準(zhǔn)備＝4 400－5 800＝－1 400（元）

借：短期投資跌價(jià)準(zhǔn)備　　　　　　　　　　　　　　　　　　　1 400

　　貸：投資收益——計(jì)提的短期投資跌價(jià)準(zhǔn)備　　　　　　　　　1 400

二、長(zhǎng)期投資的期末計(jì)價(jià)

（一）長(zhǎng)期投資期末的計(jì)價(jià)方法

長(zhǎng)期股權(quán)投資期末應(yīng)按投資賬面價(jià)值與可收回金額孰低計(jì)價(jià)。

長(zhǎng)期債權(quán)投資期末按以下方法計(jì)價(jià)：

（1）長(zhǎng)期債權(quán)投資期末以攤余價(jià)值或攤余成本計(jì)價(jià)。債權(quán)投資的攤余價(jià)值包括投資成本、應(yīng)收利息以及債券溢價(jià)或折價(jià)攤銷調(diào)整后的金額；分期付息債券的攤余價(jià)值即為攤余成本，包括投資成本以及債券溢價(jià)或折價(jià)攤銷調(diào)整后的金額。

（2）如果長(zhǎng)期債權(quán)投資發(fā)生價(jià)值減損，應(yīng)當(dāng)按照賬面價(jià)值計(jì)價(jià)，即按攤余價(jià)值扣除投資減值準(zhǔn)備后的余額計(jì)價(jià)。

長(zhǎng)期投資減值，是指長(zhǎng)期投資未來(lái)可收回金額低于其賬面價(jià)值時(shí)所發(fā)生的損失。這里的可收回金額，是指企業(yè)資產(chǎn)的出售凈價(jià)與預(yù)期從該資產(chǎn)的持有和投資到期處置中形成的預(yù)計(jì)未來(lái)現(xiàn)金流量的現(xiàn)值兩者之中的較高者。其中，出售凈價(jià)是指資產(chǎn)的出售價(jià)格減去所發(fā)生的資產(chǎn)處置費(fèi)用后的余額。

企業(yè)應(yīng)當(dāng)定期對(duì)長(zhǎng)期投資的賬面價(jià)值逐項(xiàng)進(jìn)行檢查，至少于每年年末檢查一次。如果由于市價(jià)持續(xù)下跌或被投資單位經(jīng)營(yíng)狀況變化等原因?qū)е缕淇墒栈亟痤~低于投資的賬面價(jià)值，應(yīng)按可收回金額低于長(zhǎng)期投資賬面價(jià)值的差額計(jì)提長(zhǎng)期投資減值準(zhǔn)備，同時(shí)確認(rèn)為當(dāng)期投資損失。

（二）長(zhǎng)期投資減值的判斷標(biāo)準(zhǔn)

企業(yè)持有的長(zhǎng)期投資，有的有市價(jià)，有的沒有市價(jià)，對(duì)長(zhǎng)期投資是否應(yīng)計(jì)提減值準(zhǔn)備，應(yīng)當(dāng)根據(jù)一定的標(biāo)準(zhǔn)進(jìn)行判斷。

1．有市價(jià)的長(zhǎng)期投資減值的判斷標(biāo)準(zhǔn)

對(duì)有市價(jià)的長(zhǎng)期投資，企業(yè)可以根據(jù)下列跡象判斷計(jì)提減值準(zhǔn)備：

（1）市價(jià)持續(xù)2年低于賬面價(jià)值；

（2）該項(xiàng)投資暫停交易1年或1年以上；

（3）被投資單位當(dāng)年發(fā)生嚴(yán)重虧損；

（4）被投資單位持續(xù)2年發(fā)生虧損；

（5）被投資單位進(jìn)行清理整頓、清算或出現(xiàn)其他不能持續(xù)經(jīng)營(yíng)的跡象。

2．無(wú)市價(jià)的長(zhǎng)期投資減值的判斷標(biāo)準(zhǔn)

對(duì)無(wú)市價(jià)的長(zhǎng)期投資，企業(yè)可以根據(jù)下列跡象判斷計(jì)提減值準(zhǔn)備：

（1）影響被投資單位經(jīng)營(yíng)的政治或法律環(huán)境的變化，如稅收、貿(mào)易等法規(guī)的頒布或修訂，可能導(dǎo)致被投資單位出現(xiàn)巨額虧損；

（2）被投資單位所供應(yīng)的商品或提供的勞務(wù)因產(chǎn)品過時(shí)或消費(fèi)者偏好改變而使市場(chǎng)的需求發(fā)生變化，從而導(dǎo)致被投資單位財(cái)務(wù)狀況發(fā)生嚴(yán)重惡化；

（3）被投資單位所在行業(yè)的生產(chǎn)技術(shù)等發(fā)生重大變化，被投資單位已失去競(jìng)爭(zhēng)能力，從而導(dǎo)致財(cái)務(wù)狀況發(fā)生嚴(yán)重惡化，如進(jìn)行清理整頓、清算等；

（4）有證據(jù)表明該項(xiàng)投資實(shí)質(zhì)上已經(jīng)不能再給企業(yè)帶來(lái)經(jīng)濟(jì)利益的其他情形。

（三）計(jì)提長(zhǎng)期投資減值準(zhǔn)備的會(huì)計(jì)處理

企業(yè)計(jì)提長(zhǎng)期投資減值準(zhǔn)備時(shí)，應(yīng)按照單項(xiàng)投資項(xiàng)目計(jì)提，計(jì)提的長(zhǎng)期投資減值準(zhǔn)備，應(yīng)直接計(jì)入當(dāng)期損益。如果已確認(rèn)損失的長(zhǎng)期投資的價(jià)值日后又得以恢復(fù)，應(yīng)在原已確認(rèn)的投資損失的數(shù)額內(nèi)轉(zhuǎn)回。

企業(yè)計(jì)提長(zhǎng)期投資減值準(zhǔn)備時(shí)應(yīng)借記“投資收益——計(jì)提的長(zhǎng)期投資減值準(zhǔn)備”科目，貸記“長(zhǎng)期投資減值準(zhǔn)備——××投資項(xiàng)目”科目。轉(zhuǎn)回原已計(jì)提的長(zhǎng)期投資減值準(zhǔn)備時(shí)作相反處理。

【例4－25】皓天公司持有M企業(yè)普通股200 000股，并按成本法核算，該項(xiàng)投資的賬面價(jià)值為700 000元。2004年末，由于M企業(yè)所在地區(qū)遭受海嘯襲擊，致使M企業(yè)資產(chǎn)受到巨大損失，并難有恢復(fù)的可能，其股票市價(jià)下跌為2．2元／股。皓天公司的相關(guān)會(huì)計(jì)處理如下：

應(yīng)計(jì)提的減值準(zhǔn)備＝700 000－2．20×200 000＝260 000（元）

借：投資收益——計(jì)提的長(zhǎng)期投資減值準(zhǔn)備　　　　　　　　　　　　　　260 000

　　貸：長(zhǎng)期投資減值準(zhǔn)備——M企業(yè)　　　　　　　　　　　　　　　　　　260 000

假設(shè)2005年6月30日，M企業(yè)的股票市價(jià)又回升至2．7元／股，則，皓天公司應(yīng)將已恢復(fù)的價(jià)值，在原計(jì)提減值準(zhǔn)備的范圍內(nèi)轉(zhuǎn)回。

應(yīng)轉(zhuǎn)回的減值準(zhǔn)備＝260 000－（700 000－2．7×200 000）＝100 000（元）

或＝（2．7－2．20）×200 000＝100 000（元）

借：長(zhǎng)期投資減值準(zhǔn)備——M企業(yè)　　　　　　　　　　　　　　100 000

　　貸：投資收益——計(jì)提的長(zhǎng)期投資減值準(zhǔn)備　　　　　　　　　　　100 000

（四）股權(quán)投資差額與計(jì)提減值準(zhǔn)備的會(huì)計(jì)處理

根據(jù)財(cái)政部《關(guān)于執(zhí)行〈企業(yè)會(huì)計(jì)制度〉和相關(guān)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則有關(guān)問題解答（四）》（財(cái)會(huì)［2004］3號(hào)），企業(yè)對(duì)長(zhǎng)期股權(quán)投資采用權(quán)益法核算的，在對(duì)長(zhǎng)期股權(quán)投資計(jì)提減值準(zhǔn)備時(shí)，如果該項(xiàng)投資有尚未攤銷完畢的股權(quán)投資差額，或有原已計(jì)入資本公積的股權(quán)投資貸方差額，應(yīng)分別以下情況處理：

（1）企業(yè)投資時(shí)按照規(guī)定將產(chǎn)生的股權(quán)投資貸方差額計(jì)入資本公積的，其后計(jì)提長(zhǎng)期股權(quán)投資減值準(zhǔn)備的會(huì)計(jì)處理。

企業(yè)將投資時(shí)長(zhǎng)期股權(quán)投資的初始投資成本小于應(yīng)享有被投資單位所有者權(quán)益份額的差額，已記入“資本公積——股權(quán)投資差額”科目貸方的，在計(jì)提該項(xiàng)長(zhǎng)期股權(quán)投資減值準(zhǔn)備時(shí)，應(yīng)首先沖減原投資時(shí)已記入“資本公積——股權(quán)投資準(zhǔn)備”科目的金額。

需要說明的是，這里所說的“資本公積——股權(quán)投資準(zhǔn)備”科目的金額，僅指初始投資成本小于應(yīng)享有被投資單位所有者權(quán)益的份額而形成的股權(quán)投資貸方差額，不包括投資后因被投資單位接受捐贈(zèng)等增加的資本公積，投資企業(yè)按持股比例計(jì)算應(yīng)享有的部分形成的“資本公積——股權(quán)投資準(zhǔn)備”。

如果長(zhǎng)期股權(quán)投資的賬面價(jià)值與其可收回金額的差額（即應(yīng)計(jì)提的長(zhǎng)期股權(quán)投資減值準(zhǔn)備）大于原記入“資本公積——股權(quán)投資準(zhǔn)備”科目的金額，應(yīng)按投資時(shí)記入“資本公積——股權(quán)投資準(zhǔn)備”科目的金額，借記“資本公積——股權(quán)投資準(zhǔn)備”科目，按當(dāng)期應(yīng)計(jì)提的長(zhǎng)期股權(quán)投資減值準(zhǔn)備與上述自資本公積科目轉(zhuǎn)出的金額的差額，借記“投資收益——計(jì)提的長(zhǎng)期投資減值準(zhǔn)備”科目，按當(dāng)期應(yīng)計(jì)提的長(zhǎng)期股權(quán)投資減值準(zhǔn)備金額，貸記“長(zhǎng)期投資減值準(zhǔn)備”科目。

如果應(yīng)計(jì)提的長(zhǎng)期股權(quán)投資減值準(zhǔn)備小于或等于原記入“資本公積——股權(quán)投資準(zhǔn)備”科目的金額，應(yīng)按當(dāng)期應(yīng)計(jì)提的長(zhǎng)期股權(quán)投資減值準(zhǔn)備金額，借記“資本公積——股權(quán)投資準(zhǔn)備”科目，貸記“長(zhǎng)期投資減值準(zhǔn)備”科目。

（2）企業(yè)投資時(shí)按照規(guī)定將產(chǎn)生的股權(quán)投資貸方差額記入“長(zhǎng)期股權(quán)投資——××單位（股權(quán)投資差額）”科目的，其后計(jì)提長(zhǎng)期股權(quán)投資減值準(zhǔn)備的會(huì)計(jì)處理。

企業(yè)將原產(chǎn)生的股權(quán)投資貸方差額已記入“長(zhǎng)期股權(quán)投資——××單位（股權(quán)投資差額）”科目，并按期攤銷計(jì)入損益的，如果期末長(zhǎng)期股權(quán)投資的賬面價(jià)值高于其可收回金額的，應(yīng)首先轉(zhuǎn)銷股權(quán)投資差額的貸方余額。企業(yè)應(yīng)按股權(quán)投資差額的貸方余額，借記“長(zhǎng)期股權(quán)投資——××單位（股權(quán)投資差額）”科目，貸記“投資收益”科目。轉(zhuǎn)銷股權(quán)投資差額的貸方余額后，再按長(zhǎng)期股權(quán)投資新的賬面價(jià)值與其可收回金額進(jìn)行比較，確定應(yīng)計(jì)提的長(zhǎng)期投資減值準(zhǔn)備，按應(yīng)提取的減值準(zhǔn)備金額，借記“投資收益——計(jì)提的長(zhǎng)期投資減值準(zhǔn)備”科目，貸記“長(zhǎng)期投資減值準(zhǔn)備”科目。

（3）企業(yè)投資時(shí)按照規(guī)定將產(chǎn)生的股權(quán)投資借方差額記入“長(zhǎng)期股權(quán)投資——××單位（股權(quán)投資差額）”科目的，其后計(jì)提長(zhǎng)期股權(quán)投資減值準(zhǔn)備的會(huì)計(jì)處理。

企業(yè)投資時(shí)因長(zhǎng)期股權(quán)投資的初始投資成本大于應(yīng)享有被投資單位所有者權(quán)益的份額，而產(chǎn)生的股權(quán)投資借方差額，在計(jì)提長(zhǎng)期股權(quán)投資減值準(zhǔn)備時(shí)，如果長(zhǎng)期股權(quán)投資的賬面價(jià)值與其可收回金額的差額，小于或等于尚未攤銷完畢的股權(quán)投資借方差額的余額，應(yīng)按長(zhǎng)期股權(quán)投資的賬面價(jià)值與可收回金額的差額，借記“投資收益——股權(quán)投資差額攤銷”科目，貸記“長(zhǎng)期股權(quán)投資——××單位（股權(quán)投資差額）”科目。如果長(zhǎng)期股權(quán)投資的賬面價(jià)值與其可收回金額的差額，大于尚未攤銷完畢的股權(quán)投資借方差額的余額，應(yīng)按尚未攤銷完畢的股權(quán)投資借方差額的余額，借記“投資收益——股權(quán)投資差額攤銷”科目，貸記“長(zhǎng)期股權(quán)投資——××單位（股權(quán)投資差額）”科目；按長(zhǎng)期股權(quán)投資的賬面價(jià)值與其可收回金額的差額大于尚未攤銷完畢的股權(quán)投資借方差額的余額的金額，借記“投資收益——計(jì)提的長(zhǎng)期投資減值準(zhǔn)備”科目，貸記“長(zhǎng)期投資減值準(zhǔn)備”科目。

（4）企業(yè)長(zhǎng)期股權(quán)投資采用權(quán)益法核算的，如果前期計(jì)提減值準(zhǔn)備時(shí)沖減了資本公積準(zhǔn)備項(xiàng)目的，長(zhǎng)期股權(quán)投資的價(jià)值于以后期間得以恢復(fù)，在轉(zhuǎn)回已計(jì)提的股權(quán)投資減值準(zhǔn)備時(shí)，應(yīng)首先轉(zhuǎn)回原計(jì)提減值準(zhǔn)備時(shí)計(jì)入損益的部分，差額部分再恢復(fù)原沖減的資本公積準(zhǔn)備項(xiàng)目，恢復(fù)的資本公積準(zhǔn)備項(xiàng)目金額以原沖減的資本公積準(zhǔn)備金額為限。企業(yè)應(yīng)按當(dāng)期轉(zhuǎn)回的股權(quán)投資減值準(zhǔn)備金額，借記“長(zhǎng)期投資減值準(zhǔn)備”科目，按原計(jì)提減值準(zhǔn)備時(shí)計(jì)入損益的金額，貸記“投資收益——計(jì)提的長(zhǎng)期投資減值準(zhǔn)備”科目，按其差額，貸記“資本公積——股權(quán)投資準(zhǔn)備”科目。

如果企業(yè)已計(jì)提減值準(zhǔn)備的長(zhǎng)期股權(quán)投資，其價(jià)值直至處置時(shí)尚未完全恢復(fù)，應(yīng)將處置收入先恢復(fù)原提取減值準(zhǔn)備時(shí)沖減的資本公積準(zhǔn)備金額。企業(yè)應(yīng)按處置過程中取得的價(jià)款，借記“銀行存款”等科目，按被處置長(zhǎng)期股權(quán)投資相關(guān)的減值準(zhǔn)備金額，借記“長(zhǎng)期投資減值準(zhǔn)備”科目，按被處置長(zhǎng)期股權(quán)投資的賬面余額，貸記“長(zhǎng)期股權(quán)投資”科目，按處置該項(xiàng)長(zhǎng)期股權(quán)投資應(yīng)付的除所得稅以外的其他相關(guān)稅費(fèi)，貸記“應(yīng)交稅金”等科目，按應(yīng)恢復(fù)的資本公積準(zhǔn)備項(xiàng)目金額（指原計(jì)提減值準(zhǔn)備時(shí)沖減的至該項(xiàng)投資處置時(shí)尚未恢復(fù)的“資本公積——股權(quán)投資準(zhǔn)備”的部分），貸記“資本公積——股權(quán)投資準(zhǔn)備”科目，按上述借貸方的差額，借記或貸記“投資收益”科目。同時(shí)，將與所處置的股權(quán)投資相關(guān)的、已計(jì)入資本公積（股權(quán)投資準(zhǔn)備）的余額，一并轉(zhuǎn)入資本公積（其他資本公積），借記“資本公積——股權(quán)投資準(zhǔn)備”科目，貸記“資本公積——其他資本公積”科目。

上述股權(quán)投資差額與計(jì)提減值準(zhǔn)備的會(huì)計(jì)處理可通過表4－10進(jìn)行概括。