四、會(huì)計(jì)要素的確認(rèn)與計(jì)量

會(huì)計(jì)的確認(rèn)與計(jì)量可以說(shuō)是財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)信息產(chǎn)生過(guò)程中最基本也是最關(guān)鍵的程序，在了解了會(huì)計(jì)確認(rèn)與計(jì)量所依據(jù)的會(huì)計(jì)基本假設(shè)和基本原則的基礎(chǔ)上，我們有必要了解會(huì)計(jì)確認(rèn)和計(jì)量的基本含義和內(nèi)容。

(一) 會(huì)計(jì)確認(rèn)(Recognition)

會(huì)計(jì)確認(rèn)是判斷某一項(xiàng)目是否符合會(huì)計(jì)要素的定義及其確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)，并將其納入財(cái)務(wù)報(bào)表的過(guò)程。會(huì)計(jì)確認(rèn)涉及對(duì)會(huì)計(jì)要素的文字表述和貨幣數(shù)額，并將該數(shù)額包括在資產(chǎn)負(fù)債表或損益表之中。給與確認(rèn)并納入資產(chǎn)負(fù)債表或損益表的項(xiàng)目不僅應(yīng)符合會(huì)計(jì)要素的定義，還應(yīng)滿足以下的確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)：

(1)與該項(xiàng)目相關(guān)的未來(lái)經(jīng)濟(jì)利益，很可能流入或流出該企業(yè)(主體)；

(2)該項(xiàng)目的成本或價(jià)值的貨幣數(shù)額能夠可靠的計(jì)量。

在判斷是否符合確認(rèn)條件時(shí)應(yīng)考慮前面提到的重大性原則，一般來(lái)說(shuō)一個(gè)項(xiàng)目的確認(rèn)會(huì)導(dǎo)致另一個(gè)項(xiàng)目的確認(rèn)，例如確認(rèn)收入的同時(shí)會(huì)確認(rèn)一項(xiàng)應(yīng)收賬款。從確認(rèn)的條件可以看出，會(huì)計(jì)確認(rèn)和計(jì)量涉及到不確定性，不確定性程度依存于企業(yè)的經(jīng)營(yíng)環(huán)境，通常以編制報(bào)表時(shí)的證據(jù)加以判斷。成本或價(jià)值的可靠計(jì)量同前述的可靠性及相關(guān)性特征相聯(lián)系，可靠并非不能采用估計(jì)或預(yù)計(jì)，合理的估計(jì)方法是可靠計(jì)量所允許的，不會(huì)損壞可靠性特征。不符合確認(rèn)條件未納入財(cái)務(wù)報(bào)表的事項(xiàng)可以采用注釋、說(shuō)明或附表等方式加以披露。

(二) 會(huì)計(jì)計(jì)量(Measurement)

會(huì)計(jì)計(jì)量是指對(duì)被確認(rèn)并載于會(huì)計(jì)報(bào)表中的項(xiàng)目給與一定貨幣金額的過(guò)程，實(shí)質(zhì)上是同會(huì)計(jì)確認(rèn)同時(shí)進(jìn)行的。會(huì)計(jì)計(jì)量涉及前面提到的貨幣計(jì)量單位的基本假設(shè)和歷史成本的會(huì)計(jì)原則。歷史成本是最基本最常用的計(jì)量基礎(chǔ)，但在資本保持(保全)概念的要求下，歷史成本不再是惟一的計(jì)量屬性。國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)的《財(cái)務(wù)報(bào)表編制和列報(bào)的概念框架》提出了財(cái)務(wù)資本保持與實(shí)物資本保持的概念。^[1]

1.資本保持(Capital Maintenance)概念

所謂資本保持是指企業(yè)在計(jì)算其所賺取的利潤(rùn)時(shí)，應(yīng)保證企業(yè)資本得到保全不受侵蝕。關(guān)于資本保持有不同的觀點(diǎn)，但被廣泛關(guān)注的是財(cái)務(wù)資本保持(Financial Capital Maintenance)和實(shí)物資本保持(Physical Capital Maintenance)。

財(cái)務(wù)資本保持通常是指投入的貨幣資本應(yīng)該得到保全，資本概念一般與企業(yè)凈資產(chǎn)或所有者權(quán)益等同，在編制報(bào)表時(shí)可以根據(jù)需要采用名義貨幣(Nominal)或一般購(gòu)買力(PurchasePower)調(diào)整的貨幣表示。在財(cái)務(wù)資本保持的概念下，只有在剔除一定期間內(nèi)的業(yè)主投入及企業(yè)對(duì)業(yè)主分配的條件下，期末的財(cái)務(wù)資本大于期初的財(cái)務(wù)資本，企業(yè)才存在賺取的利潤(rùn)。

實(shí)物資本保持通常是指經(jīng)營(yíng)能力的維持，經(jīng)營(yíng)能力一般是指企業(yè)的產(chǎn)能(Productive Capacity)，如制造業(yè)的產(chǎn)出量等。在實(shí)物資本保持的概念下，剔除該期間的業(yè)主投入與企業(yè)對(duì)業(yè)主分配的條件下，只有期末的產(chǎn)能(維持產(chǎn)能的所有資源得到保證)大于期初的產(chǎn)能才會(huì)賺取利潤(rùn)。

目前被廣泛采用的是財(cái)務(wù)資本保持概念，大多情況下編制財(cái)務(wù)報(bào)表以名義貨幣作為計(jì)量單位。

2.財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)的計(jì)量屬性

完全的歷史成本原則在某些條件或情況下，不能符合財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)目標(biāo)和會(huì)計(jì)信息質(zhì)量特征的要求，有損于資本保持，為彌補(bǔ)歷史成本的缺陷，會(huì)計(jì)還采用了除歷史成本以外其他可選擇的會(huì)計(jì)計(jì)量基礎(chǔ)。如國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)的《財(cái)務(wù)報(bào)表編制和列報(bào)的概念框架》闡述了歷史成本、現(xiàn)行成本、可實(shí)現(xiàn)凈值、貼現(xiàn)值等會(huì)計(jì)計(jì)量的概念^[2]。

(1) 歷史成本。歷史成本對(duì)于資產(chǎn)是指購(gòu)置一項(xiàng)資產(chǎn)時(shí)所支付的現(xiàn)金或現(xiàn)金的等價(jià)物，或購(gòu)置資產(chǎn)所支付對(duì)價(jià)的公允價(jià)值；對(duì)于負(fù)債則是指?jìng)鶆?wù)形成當(dāng)時(shí)而收取的現(xiàn)金或現(xiàn)金等價(jià)物，或負(fù)債的合同金額。簡(jiǎn)言之，歷史成本就是形成會(huì)計(jì)要素交易當(dāng)時(shí)的交易價(jià)格。

(2) 現(xiàn)行成本(Current Cost)。也稱為重置成本，對(duì)于資產(chǎn)是指現(xiàn)時(shí)取得同樣或類似資產(chǎn)所支付的現(xiàn)金或現(xiàn)金等價(jià)物；對(duì)于負(fù)債則是指現(xiàn)時(shí)清償某項(xiàng)負(fù)債需要支付的現(xiàn)金或現(xiàn)金的等價(jià)物金額。

(3) 可實(shí)現(xiàn)凈值(Realizable Value)。也稱清算價(jià)值，對(duì)于資產(chǎn)是指按正常的處置程序出售一項(xiàng)資產(chǎn)所收取的現(xiàn)金或現(xiàn)金的等價(jià)物、扣除該資產(chǎn)從現(xiàn)時(shí)狀況至得以銷售所發(fā)生的相關(guān)費(fèi)用后的凈額，如對(duì)換季滯銷商品進(jìn)行改良、更換包裝等發(fā)生的費(fèi)用等；對(duì)于負(fù)債則是指按正常的商業(yè)程序償付一項(xiàng)負(fù)債需要支付的現(xiàn)金或現(xiàn)金等價(jià)物的金額。

(4) 貼現(xiàn)值(Discounted Value)。貼現(xiàn)值對(duì)于資產(chǎn)來(lái)說(shuō)是指在正常的經(jīng)營(yíng)活動(dòng)中，未來(lái)使用該資產(chǎn)或處置該資產(chǎn)預(yù)期取得的現(xiàn)金流入、按適當(dāng)利息率貼現(xiàn)的貼現(xiàn)值；對(duì)于負(fù)債則是指在正常的營(yíng)業(yè)活動(dòng)中清償一項(xiàng)負(fù)債預(yù)期的現(xiàn)金流出、按適當(dāng)利息率貼現(xiàn)的貼現(xiàn)值。

由于歷史成本以實(shí)際交易價(jià)格為依據(jù)，易于操作可以驗(yàn)證，為人們廣泛接受和理解。雖然受到很多批評(píng)，但迄今為止會(huì)計(jì)界仍未能找到更好的會(huì)計(jì)模式代替它，歷史成本的會(huì)計(jì)模式仍被認(rèn)為是較其他會(huì)計(jì)模式更為合適的會(huì)計(jì)計(jì)量模式。所以現(xiàn)行財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)仍以歷史成本為基礎(chǔ)，只是對(duì)于某些會(huì)計(jì)業(yè)務(wù)，采用一些改良性的會(huì)計(jì)計(jì)量基礎(chǔ)，如上述的現(xiàn)行成本、可實(shí)現(xiàn)凈值和貼現(xiàn)值等，對(duì)歷史成本進(jìn)行局部性的修正。